CVDR34148_1ControleverordeningnlregelingWetterskip Fryslân2009-01-01Wetterskip FryslânLeeuwarder Courant en Friesch DagbladControleverordeningWaterschapswetalgemeen bestuurfinanciën en economie2008-11-11De tekst in dit document is vrij van auteursrecht en
databankrecht2009-01-012025-01-01OnbekendOnbekendGeenControleverordeningVerordening controle op het financieel beheer enop de inrichting van de financiële organisatie vanWetterskip Fryslân.1(definities)In deze verordening wordt verstaan onder:a.accountantscontrole:de in artikel 109 van de Waterschapswet bedoelde controle uitgevoerd door de
door het algemeen bestuur benoemde accountant van:- het getrouwe beeld van de in de jaarrekening gepresenteerde baten en
lasten alsmede grootte en samenstelling van het vermogen;- de rechtmatigheid van de totstandkoming van de baten en lasten, alsmede
de balansmutaties;- het in overeenstemming zijn van de door het dagelijks bestuur opgestelde
jaarrekening met de bij of krachtens algemene maatregel van bestuur te
stellen regels bedoeld in artikel 98a van de Waterschapswet;- het verenigbaar zijn van het jaarverslag met de jaarrekening;- de inrichting van het financieel beheer en de financiële organisatie
gericht op de vraag of deze een getrouwe en rechtmatige verantwoording
mogelijk maken; waarbij de nadere regels in hoofdstuk 5 van het
Waterschapsbesluit in acht worden genomen;b.accountant:de door het algemeen bestuur benoemde accountant die voldoet aan het in
artikel 109,tweede lid van de Waterschapswet opgenomen criterium en die is
belast met de zojuist onder a omschreven accountantscontrole;c.administratie:het systematisch verzamelen, vastleggen en verwerken van gegevens alsmede
het verstrekken van informatie ten behoeve van het besturen, het
functioneren en het beheersen van (onderdelen van) de organisatie van het
waterschap en ten behoeve van de verantwoording die daarover moet worden
afgelegd;f.financieel beheer:het totaal van de activiteiten die er voor zorgen dat de uitvoering van het
in de begroting opgenomen, vastgestelde beleid volgens de gestelde plannen
en doelen en binnen de gestelde kaders plaatsvindt en dat de financiële
positie daarmee in overeenstemming is;g.rechtmatigheid:de mate waarin in overeenstemming met geldende wet- en regelgeving,
waaronder waterschapsverordeningen alsmede besluiten van algemeen en
dagelijks bestuur, wordt gehandeld;h.rechtmatigheid in het kader van de accountantscontrole (synoniem:
financiële rechtmatigheid):de mate waarin het tot stand komen van de financiële beheershandelingen, en
de vastlegging daarvan en voor zover deze beheershandelingen leiden tot
baten, lasten en balansmutaties die in de jaarrekening worden verantwoord,
in overeenstemming zijn met de relevantewet- en regelgeving, zoals bedoeld in het Waterschapsbesluit;i.deelverantwoording:een in opdracht van het algemeen bestuur afgelegde verantwoording van een
deel van de organisatie van het waterschap.2(verbijzonderde interne controle)1.Het dagelijks bestuur zorgt er voor dat, ten behoeve van het getrouwe
beeld van de jaarrekening en de rechtmatigheid van de daarin opgenomen
baten, lasten en balansmutaties, een jaarlijkse interne toetsing
plaatsvindt.2.Bij afwijkingen die tijdens de in het eerste lid bedoelde toetsing worden
gevonden neemt het dagelijks bestuur tijdig maatregelen tot herstel.3.Het dagelijks bestuur zorgt er voor dat de registratie en de ontwikkeling
van de bezittingen, schulden en het vermogen van het waterschap systematisch
worden gecontroleerd, met dien verstande dat de waardepapieren, de
voorraden, de uitstaande leningen, de (debiteuren-)vorderingen, de liquiditeiten, de opgenomen leningen en de
(crediteuren-)schulden jaarlijks worden gecontroleerd en registergoederen en
bedrijfsmiddelen tenminste eenmaal in de vier jaar.4.Bij afwijkingen in de registratie zoals bedoeld in het derde lid neemt het
dagelijks bestuur tijdig maatregelen voor herstel van de
tekortkomingen.5.De resultaten van de controle en eventuele maatregelen tot herstel zoals
bedoeld in het voorgaande deel van dit artikel worden ter kennisneming aan
het algemeen bestuur aangeboden.3(aanbesteding accountantscontrole)1.De accountantscontrole wordt opgedragen aan een door het algemeen bestuur
te benoemen accountant.2.Het dagelijks bestuur bereidt, in overleg met een delegatie van het
algemeen bestuur, de aanbesteding van de accountantscontrole voor.3.Het algemeen bestuur stelt voor de aanbesteding van de accountantscontrole
het programma van eisen vast. In het programma van eisen worden voor de
jaarlijkse accountantscontrole opgenomen:
de toe te passen goedkeuringstoleranties bij de controle van de
jaarrekening;
de apart te controleren deelverantwoordingen en de daarbij toe te
passen omvangsbases en goedkeuringstoleranties;
de reikwijdte van rechtmatigheid;
de inrichtingseisen voor het verslag van bevindingen;
de aanvullende uit te voeren tussentijdse controles zijnde de
interim controles;
de frequentie en inrichtingseisen van de aanvullende tussentijdse
rapportering zijnde de managementletter.
4.In geval van aanbesteding van de accountantscontrole op grond van Europese
of Nederlandse wetgeving stelt het algemeen bestuur voor de selectie van de
accountant de selectiecriteria en per selectiecriterium de bijbehorende
weging vast.4(protocol accountantscontrole)1.Voorafgaande aan de accountantscontrole van de jaarrekening legt het
algemeen bestuur in het ‘controleprotocol’ in ieder geval vast wat de
reikwijdte van het interne rechtmatigheidtraject is en wat de rol van de
accountant ten aanzien van rechtmatigheid is.2. In het eerste lid bedoelde protocol wordt in ieder geval ingegaan
op:a. de regelgeving die in het kader van het rechtmatigheidtraject in
beschouwing moet wordengenomen (het normenkader);b.rechtmatigheidscriteria die in beschouwing worden genomen;c. de aspecten die binnen het voorwaardencriterium in beschouwing worden
genomen;d. de goedkeuringstoleranties die worden gehanteerd;e. de rapporteringstoleranties die worden gehanteerd;f. de looptijd van het controleprotocol;g. de eventuele posten van de jaarrekening, posten van deelverantwoordingen
en programma’s,waaraan de accountant bij zijn controle specifiek aandacht
dient te besteden.5(informatieverstrekking door het dagelijks bestuur)1.Het dagelijks bestuur is verantwoordelijk voor de samenstelling van de
jaarrekening conform de geldende interne en externe wet- en regelgeving en
legt deze voor aan de accountant voor controle.2.Het dagelijks bestuur zorgt er voor dat alle aan de jaarrekening ten
grondslag liggende verordeningen, nota’s, besluiten, deelverantwoordingen,
administraties, plannen, overeenkomsten, berekeningen e.d. voor de
accountant ter inzage liggen en goed toegankelijk zijn.3.Het dagelijks bestuur legt de gecontroleerde jaarrekening overeenkomstig
het daarover bepaalde in de ‘Verordening beleids- en verantwoordingsfunctie
Wetterskip Fryslân’ voor aan het algemeen bestuur.4.Alle informatie die na afgifte van de accountantsverklaring en voor
behandeling van de jaarrekening in het algemeen bestuur beschikbaar komt en
die van invloed is op het beeld dat de jaarrekening geeft, wordt terstond
door het dagelijks bestuur aan het algemeen bestuur en de accountant
gemeld.6(inrichting accountantscontrole)1.De accountant bepaalt binnen het kader van de opdrachtverlening de wijze
waarop de accountantscontrole wordt ingericht, alsmede de aard en de omvang
van de daarbij behorende werkzaamheden.2.De accountant bepaalt binnen het kader van de opdrachtverlening de
frequentie van de uit te voeren controles. De accountant kan de
controlewerkzaamheden zonder voorafgaande kennisgeving uitvoeren.3.Ter bevordering van een doelmatige en doeltreffende accountantscontrole
vindt periodiek (afstemmings)overleg plaats tussen de accountant en
vertegenwoordigers van het dagelijks bestuur alsmede van de
organisatie.7(toegang tot informatie)1.De accountant is bevoegd tot het opnemen van alle kassen, waardepapieren
en voorraden en het inzien van alle boeken, notulen, brieven,
computerbestanden en overige bescheiden, waarvan hij inzage voor de
accountantscontrole nodig oordeelt. Het dagelijks bestuur zorgt er voor dat
de accountant voor de uitvoering van zijn controlewerkzaamheden een
onbelemmerde toegang heeft tot alle kantoren, magazijnen, werkplaatsen,
terreinen en informatiedragers van het waterschap.2.De accountant is bevoegd om van alle bestuurders en ambtenaren mondelinge
en schriftelijke inlichtingen en verklaringen te verlangen die hij voor de
uitvoering van zijn opdracht denkt nodig te hebben. Het dagelijks bestuur
zorgt er voor dat de desbetreffende ambtenarenb hieraan hun medewerking
verlenen.8(overige controles en opdrachten)1.Het dagelijks bestuur kan de door het algemeen bestuur benoemde accountant
opdracht geven tot het uitvoeren van specifieke werkzaamheden met betrekking
tot de rechtmatigheid, de doelmatigheid en de doeltreffendheid voor zover de
onafhankelijkheid van de accountantdaarmee niet in het geding komt. Het dagelijks bestuur informeert het
algemeen bestuur achteraf over deze aan de accountant te verstrekken
opdrachten.2.Het dagelijks bestuur is voor de controle van de rechtmatige besteding van
subsidies bevoegd de opdracht te verlenen aan een andere dan de door het
algemeen bestuur benoemde accountant, indien dit in het belang van het
waterschap is.3.Indien een deel van de eisen die gelden voor de controle van de
verantwoording aan derden moet worden uitgevoerd door een accountant, is het
dagelijks bestuur bevoegd hiervoor de opdracht verlenen aan een andere dan
de door het algemeen bestuur benoemde accountant,indien dit in het belang van het waterschap is.9(rapportering)1.Indien de accountant bij een controle afwijkingen constateert die leiden
tot het niet afgeven van een goedkeurende verklaring, meldt hij deze
terstond schriftelijk aan het dagelijks bestuur en vraagt hij het dagelijks
bestuur daarop te reageren. Indien de accountant na het overleg met het
dagelijks bestuur daarover de mening blijft toegedaan dat de
geconstateerdeafwijkingen leiden tot het niet afgeven van een goedkeurende verklaring,
meldt hij dit aan het algemeen bestuur en vermeldt hij daarbij de reactie
van het dagelijks bestuur.2.In aanvulling op het in de Waterschapswet voorgeschreven verslag van
bevindingen brengt de accountant over de door hem uitgevoerde
(deel)controles verslag uit aan de directie over zijn bevindingen die niet
van bestuurlijk belang zijn.3.De accountantsverklaring en het verslag van bevindingen worden voor
verzending aan het algemeen bestuur door de accountant aan het dagelijks
bestuur voorgelegd, waarbij het dagelijks bestuur de mogelijkheid heeft om
op deze stukken te reageren.4.De accountant zendt zijn verklaring bij de jaarrekening en zijn verslag
van bevindingen aan het algemeen bestuur.5.De accountant bespreekt de accountantsverklaring en het verslag van
bevindingen met de ‘Adviescommissie voor algemene en bestuurlijke
aangelegenheden, financiën en economische zaken en waterkwaliteitsbeheer’
voorafgaand aan de behandeling door het algemeenbestuur van de jaarverslaggeving.10(inwerkingtreding)1.Deze verordening treedt in werking met ingang van het begrotingsjaar 2009,
met dien verstande dat zij van toepassing is op de accountantscontrole van
de jaarrekening (en deelverantwoordingen)vanaf het begrotingsjaar 2009.2.De ‘Verordening met betrekking tot de controle op de administratie en op
het beheer van vermogenswaarden Wetterskip Fryslân’, die is vastgesteld bij
besluit van 05-01-2004 vervalt, met dien verstande dat zij van kracht blijft
ten aanzien van de begrotingsjaren tot en met 2008.11(citeertitel)Deze verordening kan worden aangehaald als ‘Controleverordening Wetterskip
Fryslân”.Aldus vastgesteld in de vergadering van het algemeen bestuur op 11 november
2008.de voorzitter, de secretaris_______________ ______________Toelichting Verordening controle op het financieel beheer en op de
inrichting van de financiële organisatie van Wetterskip FryslânAlgemeenKader en opbouw van het algemeen deel van deze toelichtingOp grond van artikel 109 van de Waterschapswet moet ieder algemeen bestuur een
‘controleverordening’ vaststellen die voldoet aan de eisen die dat artikel
stelt. Het artikel luidt:1.Het algemeen bestuur stelt bij verordening regels vast voor de controle op het
financiële beheer en op de inrichting van de financiële organisatie. Deze
verordening waarborgt dat de rechtmatigheid van het financiële beheer en van de
inrichting van de financiële organisatie wordt getoetst.2.Het algemeen bestuur wijst een of meer accountants aan als bedoeld in artikel
393, eerste lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, belast met de controle
van de in artikel 103 bedoelde jaarrekening en het daarbij verstrekken van een
accountantsverklaring en het uitbrengen van een verslag van bevindingen.3. De accountantsverklaring geeft op grond van de uitgevoerde controle aan
of:
de jaarrekening een getrouw beeld geeft van zowel de baten en lasten als
de grootte en samenstelling van het vermogen;
de baten en lasten, alsmede de balansmutaties rechtmatig tot stand zijn
gekomen;
de jaarrekening is opgesteld in overeenstemming met de bij of krachtens
algemene
maatregel van bestuur te stellen regels, bedoeld in artikel 98a, enhet jaarverslag met de jaarrekening verenigbaar is
4. Het verslag van bevindingen bevat in ieder geval bevindingen over: a. de vraag of de inrichting van het financiële beheer en van de financiële
organisatie een getrouwe en rechtmatige verantwoording mogelijk maken, enb. onrechtmatigheden in de jaarrekening5. De accountant zendt de accountantsverklaring en het verslag van bevindingen
aan het algemeen bestuur en een afschrift daarvan aan het dagelijks
bestuur.6.Bij algemene maatregel van bestuur kunnen nadere regels worden gesteld met
betrekking tot de reikwijdte van en de verslaglegging omtrent de
accountantscontrole, bedoeld in het tweede lid.De Wet modernisering waterschapsbestel brengt een wat scherpere scheiding aan in
de rolverdelingtussen het algemeen bestuur en het dagelijks bestuur. Het algemeen bestuur stelt
kadersen het beleid vast, het dagelijks bestuur voert het beleid uit en het algemeen
bestuur controleertde beleidsuitvoering door het dagelijks bestuur. Ter ondersteuning van het
algemeen bestuur bijhet uitoefenen van zijn controlerende taak is een aantal bepalingen in de wet
rond de opdrachtaan de accountant aangescherpt. De belangrijkste verandering is dat de
accountantsverklaringniet langer meer alleen een oordeel over het getrouwe beeld bevat, maar een
oordeel over hetgetrouwe beeld en de rechtmatigheid samen. Bovendien is nu veel explicieter
bepaald dat deopdracht voor de accountantscontrole wordt verstrekt door het algemeen bestuur
en niet meerdoor het dagelijks bestuur. Het artikel benadrukt dat het algemeen bestuur de
accountant aanwijst;dit kan niet worden gedelegeerd aan het dagelijks bestuur. Een andere
verandering is datin het vijfde lid van artikel 109 expliciet is opgenomen dat de
accountantsverklaring en het verslagvan bevindingen direct door de controlerend accountant aan het algemeen bestuur
wordenaangeboden. Voorts is het het algemeen bestuur dat, binnen de wettelijke kaders,
bepaalt watde opdracht aan de accountant is. Dit is nader geregeld in het
Waterschapsbesluit.Een laatste verandering is dat de controle van de doelmatigheid geen onderdeel
meer uitmaaktvan de accountantscontrole. Opmerkingen en constateringen ter zake hoeven niet
meer in hetrapport van bevindingen te worden opgenomen, zoals in de oude situatie nog wel
het gevalwas. De controle op doelmatigheid is dan ook geen taak meer van de accountant,
maar wordtdoor het algemeen bestuur zelf uitgevoerd, mede op basis van de interne
onderzoeken naardoelmatigheid en doeltreffendheid van het dagelijks bestuur (op grond van het
nieuwe artikel109a) en eventueel het onderzoek door de rekenkamer(functie).Pagina 4 van 24Vanaf het verslagjaar 2009 bevat de accountantsverklaring dus een oordeel over
het getrouwebeeld én de rechtmatigheid. Een getrouwbeeldverklaring houdt in dat wordt
aangegeven inhoeverre de uitkomsten van het gevoerde financieel beheer getrouw in de
jaarrekening zijnweergegeven, waarbij rekening wordt gehouden met het doel waarvoor de
verantwoording isopgesteld. De doelstellingen moeten worden afgestemd op de belanghebbenden, in
dit gevalhet algemeen bestuur. Een getrouw beeld impliceert dat de jaarrekening geen
zodanige foutenen/of onzekerheden bevat dat het oordeel van de gebruiker beïnvloed wordt. Het
begrip ‘getrouwbeeld’ komt uit Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek titel 9, waarin de wettelijke
vereistenzijn opgenomen die aan een jaarrekening worden gesteld. Daarbij wordt
gerefereerd aan hetgetrouwe beeld van vermogen en resultaat. In het Waterschapsbesluit is dit
begrip gekoppeldaan de financiële positie alsmede de baten, lasten en balansmutaties. Een
getrouwbeeldverklaringis niet nieuw en daarom wordt hierop in deze toelichting niet verder
ingegaan.Het begrip controle is het centrale begrip van artikel 109 en dus ook van de
verordening die ditartikel verder invult. Het gaat hierbij niet alleen om de externe controle door
de accountant,maar zeker ook om de interne controle binnen de eigen organisatie. Deze interne
controle kanweer worden onderscheiden in de controle die een onlosmakelijk onderdeel is van
de administratieveorganisatie en de verbijzonderde interne controle. Deze laatste vorm van
controle bestaatuit specifieke onderzoeken, vaak uitgevoerd door specifieke interne
controlemedewerkersof auditoren, waarin wordt nagegaan of de administratieve organisatie en de
daarvan uitmakende,reguliere interne controlemaatregelen goed werken en goed worden nageleefd. In
paragraaf2 van deze toelichting wordt nader op het begrip controle ingegaanHet tweede deel van het eerste lid van artikel 109 geeft aan dat de toetsing van
de rechtmatigheid,oftewel van het voldoen aan externe en interne regels, een belangrijk aspect van
de controleis. Eén van de twaalf wijzigingen op het terrein van de transparantie en
verantwoording diede Wet modernisering waterschapsbestel in de Waterschapswet aanbrengt heeft
betrekking opde extra aandacht die de wet vraagt voor deze rechtmatigheid. Als gevolg van
deze wijzigingdienen zowel het waterschap zelf als zijn accountant zich intensiever te richten
op rechtmatigheid.In de eerste plaats zal het waterschap zelf intern meer waarborgen moeten
treffen datrechtmatig wordt gehandeld. In de tweede plaats gaat de accountant, als
onderdeel van zijnverklaring bij de jaarrekening, een gekwantificeerd oordeel over de
rechtmatigheid geven. Vanafverslagjaar 2009 bevat de accountantsverklaring dan ook een oordeel over het
getrouwe beeldén over de rechtmatigheid. Rechtmatigheid als onderdeel van de
accountantsverklaring isnieuw en anders dan het oordeel over het getrouwe beeld. Overigens werd de
rechtmatigheidook al vóór de ‘wet modernisering’ gecontroleerd, maar de accountant ging daarop
alleen in hetverslag van bevindingen in. In paragraaf 3 van deze toelichting wordt nader op
rechtmatigheidingegaan. Daarbij wordt ook ingegaan op de verantwoordelijkheden van de diverse
betrokkenpartijen. In hoofdlijnen komt de verantwoordelijkheidsverdeling neer op het
volgende:- het algemeen bestuur stelt de kaders voor de rechtmatigheid en de controle
daarop. Voortsstelt dit bestuur zelf regels op basis van zijn verordenende bevoegdheid. Het
algemeen bestuurformuleert de opdracht aan de accountant en kan aanvullende controle-eisen
stellen(aanvullend op de wettelijke minimumeisen). Als opdrachtgever ontvangt het
algemeen bestuurde rapportage van de accountant aan het algemeen bestuur;- het dagelijks bestuur is, op grond van zijn bevoegdheid om het beleid van het
algemeenbestuur uit te voeren, primair verantwoordelijk voor de naleving van relevante
wet- en regelgeving;- de accountant is verantwoordelijk voor de uitvoering van de controle in
overeenstemmingmet de vaktechnische randvoorwaarden. De accountant zal toetsen of wet- en
regelgevingdoor het waterschap in acht zijn genomen en hierover aan het algemeen bestuur
rapporteren.De ervaringen van provincies en gemeenten, die enkele jaren geleden met
vergelijkbare wetswijzigingente maken kregen, wijzen uit dat de veranderingen rond rechtmatigheid niet
moetenworden onderschat. Het voldoen aan de rechtmatigheidbepalingen van de wet zal
een groteinspanning van de waterschappen vragen, terwijl er een afbreukrisico in de vorm
van nietgoedkeurendeaccountantsverklaringen en negatieve publiciteit is. Om deze reden bereidt
WetterskipFryslân zich al geruime tijd terdege voor op de nieuwe rechtmatigheideisen.De accountant controleert niet ieder bonnetje of iedere financiële handeling die
binnen een waterschapwordt verricht. Theoretisch zou dat wel kunnen, maar de kosten zouden dan
buitensporigoplopen. De controle is daarom gericht op het ontdekken van belangrijke fouten.
In hetWaterschapsbesluit zijn de minimumeisen vastgelegd, waarbij belangrijke
begrippen zijn ‘goedkeuringstoleranties’en ‘rapporteringstoleranties’. In paragraaf 4 worden deze begrippen
uitgelegd.Het algemeen bestuur heeft de mogelijkheid keuzes te maken in het
rechtmatigheidtraject en deten aanzien van de eisen aan de accountantscontrole. In paragraaf 5 worden de
keuzes toegelichtdie de waterschappen in een eerder stadium hebben gemaakt en die de basis hebben
gevormdvoor onder andere deze verordening.Het is belangrijk dat expliciet wordt gemaakt welke opdracht het algemeen
bestuur aan de accountantgeeft. In paragraaf 6 wordt ingegaan op het onderscheid tussen de
controleverordeningen de opdracht aan de accountant. Voorts wordt ingegaan op het tot stand brengen
van deovereenkomst met een accountant. In de meeste waterschappen wordt de
overeenkomst voorenkele jaren aangegaan en wordt de dienst aanbesteed.ControleZoals al eerder is aangegeven, is het begrip controle het centrale begrip van
deze verordening.Een algemene omschrijving hiervan is: 'het deskundig en kritisch toetsen van
verschijnselenaan gestelde normen, waarbij beoordeeld wordt in hoeverre de getoetste
verschijnselen aandeze normen voldoen'. Het is van belang op voorhand te stellen dat controle niet
primair plaatsvindtuit wantrouwen ten opzichte van de gecontroleerde, maar juist om hem èn degene
voorwie de controle wordt uitgevoerd een waarborg te verschaffen dat het
gecontroleerde voldoetaan de gestelde normen. Bij overheidsorganisaties is controle op het financieel
beheer extrabelangrijk, omdat zij omgaan met gemeenschapsgeld dat belastingplichtigen in
goed vertrouwenaan hen beschikbaar hebben gesteld.Er kan onderscheid worden gemaakt in interne en externe controle.Interne controleControle is één van de rollen die het algemeen bestuur binnen het waterschap in
de praktijkbrengt. Het algemeen bestuur ziet toe op de beleidsuitvoering en gaat na of het
dagelijks bestuurhierbij voldoende doeltreffend, doelmatig en rechtmatig is geweest. Het
dagelijks bestuuris verantwoordelijk voor de beleidsuitvoering en zal er door middel van het tot
stand brengenvan een goede organisatie en een daarbinnen aangebrachte adequate
administratieve organisatievoor moeten zorgen dat bij de beleidsuitvoering doeltreffend, doelmatig en
rechtmatigwordt gewerkt.Bij een waterschap wordt onder interne controle verstaan: de controle die in
opdracht en tendienste van het dagelijks bestuur door eigen functionarissen van het waterschap
gebeurt om deverantwoording voor de beleidsuitvoering en de administratieve verwerking
daarvan overeenkomstigde doelstellingen en regels te kunnen dragen. Het doel van de interne controle
is hetverkrijgen van zekerheid over de rechtmatigheid, doeltreffendheid en
doelmatigheid van handelingenen werkzaamheden. Met de interne controle zal het dagelijks bestuur de kans op
ondoeltreffend-,ondoelmatig- en onrechtmatigheden moeten beperken. Een goede interne
controlewordt vooral tot stand gebracht door een goede organisatie en daarbinnen een
juiste regelingvan de administratieve organisatie van het financieel beheer. De interne
controle is er danvooral op gericht om in elke handeling of werkzaamheid een controlerend element
te leggen,zodat daarmee direct of indirect controle wordt uitgeoefend. De uitoefening van
deze controleverzekert een juiste verslaglegging in de administratie en een objectieve
berichtgeving. De basisgegevensin de administratie en de verwerking daarvan vormen het uitgangspunt voor
hetnemen van veel beslissingen en voor het uitoefenen van controle op het
waterschapsgebeuren.Gelet hierop moet de interne controle in beginsel overal aanwezig zijn, niet
zozeer in de vormvan een speciaal daarvoor aangewezen functionaris die op elke handeling toeziet,
maar juist inde handeling zelf.De basis voor deze vorm van interne controle, als onlosmakelijk onderdeel van de
administratieveorganisatie dus, ligt niet in deze verordening vast, maar in de verordening die
het waterschapop grond van artikel 108 van de Waterschapswet moet vaststellen. Maatregelen die
opgrond van deze verordening genomen worden teneinde een gedegen interne controle
tot standte brengen zijn onder andere:- functiescheiding tussen het beheer, de administratie en de bewaring van
gelden;- verantwoord ontworpen procedures;- duidelijke en vastgelegde afspraken over het mogen aangaan van verplichtingen
ten lastevan toegekende budgetten en investeringskredieten;- maatregelen ter voorkoming en bestrijding van misbruik en oneigenlijk gebruik
van financiëlemogelijkheden die het waterschap biedt.Naast de interne controle die een onlosmakelijk onderdeel is van de
administratieve organisatie,bestaat er de zogenaamde verbijzonderde interne controle. Deze vorm van controle
bestaat uitspecifieke onderzoeken, vaak uitgevoerd door specifieke interne
controlemedewerkers of auditoren,waarmee wordt nagegaan of de administratieve organisatie en de daarvan
uitmakende,reguliere interne controlemaatregelen goed werken en goed worden nageleefd. De
verbijzonderdeinterne controle komt wel in deze verordening aan de orde, conform de eis die
het eerstelid van artikel 109 van de Waterschapswet stelt.Een goede ´totale interne controle´ is een voorwaarde voor de uitoefening van de
externe controle.Externe controleDeze verordening is met name gericht op de externe controle. Het begrip 'externe
controle'wordt wel omschreven als: het zelfstandig, onafhankelijk van de te controleren
personen en organen,door een deskundige onderzoeken van de formele en materiële juistheid van het
financieelbeheer. De externe controle heeft twee functies, namelijk een signalerende en
een certificerendefunctie.De signalerende functie van de externe controle betreft het opsporen en aangeven
van onjuistheden,onvolkomenheden en ontwikkelingen in het financieel beheer. Het doel van deze
functieis uiteindelijk het aanbrengen van bijsturing en (waar nodig) verbetering van
het financieel beheer.De certificerende functie (certificeren = officieel, op ambtseed verklaren)
omvat de oordeelsvormingomtrent de getrouwheid en de rechtmatigheid van de verantwoording. Deze mondt
uitin de accountantsverklaring, die aangeeft of de in de verantwoording
(jaarrekening) vervatteinformatie juist, volledig en geschikt tot oordeelsvorming is en of de
beheershandelingen die tengrondslag liggen aan de financiële feiten uit de verslaggeving in
overeenstemming met de daarvoorgeldende regelgeving tot stand zijn gekomen. De accountantsverklaring is niet
alleen binnende organisatie van belang maar ook naar buiten toe, met name tegenover allen die
belanghebben bij het beheer van de betreffende organisatie. De certificerende functie
van de externecontrole is dan ook voor een deel van maatschappelijke aard.De inhoud en het doel van de externe controle brengen met zich mee dat dit
zelfstandig en onafhankelijkvan te controleren huishouding en haar organen, en derhalve door externe
controleurs,gebeurt. Uiteraard dienen de externe controleurs aan bepaalde eisen van
deskundigheidte voldoen. In artikel 109 van de Waterschapswet wordt bepaald dat de externe
controle bij waterschappenslechts door accountants mogen worden uitgevoerd die voldoen aan datgene
watartikel 393, eerste lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek vereist. Deze
bepaling waarborgtde deskundigheid van de externe controleur(s).Relevant is nog dat gedeputeerde staten krachtens artikel 109c van de
Waterschapswet de bevoegdheidhebben om, naast de externe controle door de accountant van het waterschap,
indaartoe aanleiding gevende gevallen zelf een onderzoek naar het beheer en de
inrichting vande financiële organisatie in te stellen. Gedeputeerde Staten zouden bijvoorbeeld
van deze bevoegdheidgebruik kunnen maken bij het klaarblijkelijk falen van de externe controle of in
hetgeval van vermoedens van fraude. Het spreekt voor zich dat gedeputeerde staten
slechts inuitzonderingsgevallen van deze bevoegdheid gebruik zullen maken.RechtmatigheidHet extra accent op rechtmatigheid en de controle daarvan dat de nieuwe
Waterschapswet legt,uit zich in de eerste plaats in artikel 108. Nieuw is dat het algemeen bestuur
via de in dit artikelgenoemde verordening moet regelen dat er in het beleid, in het beheer en in de
inrichting vande (administratieve) organisatie waarborgen worden opgenomen die zorgen dat aan
de eisenvan rechtmatigheid wordt voldaan. Met deze wijziging wordt nadrukkelijker
aangegeven datrechtmatigheid eerst en vooral de eigen verantwoordelijkheid van het waterschap
is. Ook artikel109 gaat in op de rechtmatigheid en bepaalt allereerst dat
rechtmatigheidcontrole een plaatsmoet krijgen in de verbijzonderde interne controle. Vervolgens geeft dit artikel
het kader voor deopname van de rechtmatigheidcontrole in het werk van de accountant, hetgeen
uiteindelijk leidttot een oordeel over dit aspect in de accountantsverklaring bij de
jaarrekening.In deze paragraaf wordt een nadere toelichting gegeven op het begrip
rechtmatigheid en dewijze waarop invulling kan worden gegeven aan de rechtmatigheideisen uit de
wet.BegrippenDe definitie van het begrip rechtmatigheid is: ‘voldoen aan wettelijke kaders en
regelgeving’.Hierbij gaat het niet alleen om zogenaamde externe regelgeving, zoals Europese
en nationalewetgeving, maar ook om de eigen regels en kaders van het waterschap. Tot deze
laatste groepbehoren naast verordeningen, beleidsregels, interne afspraken e.d. ook zaken
zoals de vastgesteldebegroting en formele wijzigingen daarvan.Rechtmatigheid is dus een breed begrip, dat alle regels omvat waaraan een
waterschap zichmoet houden. De Waterschapswet legt een specifiek accent bij een onderdeel van
rechtmatigheid,namelijk ‘financiële rechtmatigheid’. Dit begrip omvat de vraag of de baten,
lasten en debalansmutaties, zoals opgenomen in de jaarrekening, rechtmatig tot stand zijn
gekomen. Bijdeze rechtmatigheid bestaat met name een sterke relatie met het financieel
beheer alsmede denaleving van de verslaggevingsvoorschriften en de verordeningen op basis van de
artikelen 108en 109 van de Waterschapswet. Ook besluiten van het algemeen bestuur die dit
orgaan uithoofde van zijn kaderstellende rol neemt en die invloed hebben op financiële
beheershandelingenvallen onder financiële rechtmatigheid. Het gaat immers om de rechtmatigheid van
postenuit de jaarrekening. Het begrip ‘financiële rechtmatigheid’ wordt ook wel
‘rechtmatigheid in hetkader van de accountantscontrole’ genoemd.Onrechtmatigheid is geen synoniem van fraude. Bij fraude wordt met opzet niet
voldaan aanwetten en regels met doorgaans als doel er zelf beter van te worden.
Onrechtmatigheid komtvaak voort uit onzorgvuldigheid, gebrek aan prioriteit of onwetendheid, waarbij
er geen sprake isvan er zelf van beter van worden. In het geval van fraude is altijd sprake van
onrechtmatig handelen,terwijl onrechtmatigheid niet per definitie is gelijk te stellen aan
fraude.Verantwoordelijkheden met betrekking tot rechtmatigheidBinnen de rol die het algemeen bestuur van een waterschap vervult, kan
onderscheid gemaaktworden in de aspecten beleidsbepaling, kaderstelling, controle,
vertegenwoordiging en verantwoording.Het algemeen bestuur stelt het beleid vast en stelt kaders waarbinnen dit moet
wordenuitgevoerd. Het dagelijks bestuur voert het beleid uit en legt daarover
verantwoording afaan het algemeen bestuur. Op basis van deze verantwoording kan het algemeen
bestuur zijncontrolerende taak uitoefenen. De mogelijkheden tot versterking van de
controlerende taak vanhet algemeen bestuur komen op diverse plaatsen tot uiting in de nieuwe
Waterschapswet. Zekerbij een veranderde rolverdeling tussen algemeen en dagelijks bestuur is het van
belang dater, mede met betrekking tot de rechtmatigheid, duidelijkheid is over de positie
van de accountantscontrolein relatie tot elk van beide bestuursorganen.Algemeen bestuurDe wijzigingen van de Wet modernisering waterschapsbestel die betrekking hebben
op de accountantscontrole,zijn mede met het oog op de versterking van de kaderstellende en
controlerenderollen van het algemeen bestuur getroffen. Het algemeen bestuur is opdrachtgever
voorde accountantscontrole en kan via de verordening op basis van artikel 109 de
kaders voor deinterne en externe controle bepalen. Het Waterschapsbesluit geeft op een aantal
punten nadrukkelijkaan waar het algemeen bestuur extra eisen aan de accountantscontrole kan
stellen(artikelen 5.2 en 5.5). Het aspect ‘versterking van de controlerende rol van het
algemeen bestuur’wordt onder meer tot uitdrukking gebracht doordat de Waterschapswet bepaalt dat
deaccountant de accountantsverklaring en het verslag van bevindingen direct naar
het algemeenbestuur in plaats van naar het dagelijks bestuur stuurt.Dagelijks bestuurHet dagelijks bestuur is er primair verantwoordelijk voor dat bij de
beleidsuitvoering relevantewet- en regelgeving wordt nageleefd, zodat onder andere de besteding en inning
van het publiekegeld waarmee het waterschap werkt rechtmatig gebeurt. Door middel van goede
internebeheersmaatregelen zal het dagelijks bestuur de kans op onrechtmatigheden moeten
beperken.Hieronder valt ook een toereikend beleid ter voorkoming en bestrijding van
misbruik enoneigenlijk gebruik van financiële mogelijkheden die het waterschap biedt. De
bedoelde internebeheersingsmaatregelen omvatten (aanpassingen van) de administratieve
organisatie en daarinopgenomen maatregelen van interne controle (AO en IC). Wat betreft AO/IC zal het
dagelijksbestuur zijn verantwoordelijkheid moeten nemen en het is dus niet zo dat dit
bestuur er vanuitmag gaan dat de accountant de rechtmatigheid met zijn controle wel zal
‘afdekken’. In de praktijkis het gebruikelijk dat het dagelijks bestuur (of het management namens het
dagelijks bestuur)door de accountant gevraagd wordt een schriftelijke bevestiging bij de
jaarrekening teverstrekken, waarin het dagelijks bestuur verklaart dat de baten, lasten en
balansmutaties uit dejaarrekening rechtmatig tot stand zijn gekomen en getrouw zijn verantwoord
alsmede dat allerelevante informatie aan de accountant is verstrekt. Hiermee bevestigt het
dagelijks bestuur zijnverantwoordelijkheid voor de rechtmatigheid van de uitvoering en voor de
getrouwheid van deverantwoording. Mochten er posten in de jaarrekening zijn die niet rechtmatig
tot stand zijn gekomen,dan verdient het aanbeveling dat het dagelijks bestuur dit toelicht.De accountantDe zojuist genoemde bevestiging van het dagelijks bestuur doet niets af aan de
verantwoordelijkheidvan de accountant voor de uitvoering van de controle. De accountant zal toch met
eigenogen moeten controleren of ook naar zijn oordeel de beheershandelingen en
transacties die tengrondslag liggen aan de in de jaarrekening verantwoorde baten, lasten en
balansmutatiesrechtmatig zijn geweest en of de verantwoording getrouw is. De accountant
verricht zijn werkzaamhedenbinnen het wettelijk kader van de Waterschapswet en het Waterschapsbesluit,
inovereenstemming met de vaktechnische randvoorwaarden en binnen het kader van de
opdrachtdie het algemeen bestuur hem heeft verleend.Met een adequate AO/IC wordt ook de accountant geholpen om te komen tot zijn
oordeel. Inhet algemeen kunnen in dat geval de aanvullende controlewerkzaamheden van de
accountantworden beperkt. De accountantscontrole richt zich op de beoordeling van de
opzet, het bestaanen de werking van het systeem van kwaliteitsborging ter uitvoering van de wet-
en regelgeving,aangevuld met deelwaarnemingen (steekproeven). Hiermee zal de accountant toetsen
of dewet- en regelgeving door het waterschap in acht is genomen. De
verantwoordelijkheid van deaccountant voor de controle veronderstelt dat hij algemene kennis van de van
toepassing zijndewet- en regelgeving heeft. De accountant is verantwoordelijk voor een degelijke
en begrijpelijkeonderbouwing van zijn oordeel over de jaarrekening in het verslag van
bevindingen. Ook als hijeen goedkeurende verklaring afgeeft, zal hij de zaken die hem zijn opgevallen en
die hij vanbelang acht melden in het verslag van bevindingen aan het algemeen bestuur.Nadere uitwerking financiële rechtmatigheidZoals al aangegeven heeft het begrip ‘financiële rechtmatigheid’ een beperktere
strekking danhet juridische begrip rechtmatigheid en gaat het hierbij om de vraag of de
baten, lasten en balansmutatiesdie in de jaarrekening zijn opgenomen rechtmatig tot stand zijn gekomen.
Aangeziendeze baten, lasten en balansmutaties een optelsom zijn van diverse financiële
beheershandelingen(zoals het beslissen tot het toekennen van een subsidie, het betalen van
rekeningen,het opleggen van een belastingaanslag, etc.) staan deze handelingen centraal bij
de maatregelendie het waterschap treft en de toets die de accountant verricht; de handelingen
moetengebeuren volgens de regels die gelden. Een voorbeeld: subsidie mag alleen worden
toegekendals er een subsidieregeling is en als de aanvrager voldoet aan de eisen die in
deze regelingworden gesteld. Verder moeten alle financiële beheershandelingen niet alleen
voldoen aanspecifieke regels (bijvoorbeeld de subsidievoorschriften), maar moeten ze ook in
overeenstemmingzijn met ‘financiële regels’, zoals de verordeningen van het waterschap op basis
van deartikelen 108 en 109 van de Waterschapswet. Tevens moet worden voldaan aan de
Waterschapsweten de Bepalingen Beleidsvoorbereiding en Verantwoording Waterschappen uit
hetWaterschapsbesluit (BBVW). Een andere eis is dat alle uitkomsten van de
handelingen van hetfinancieel beheer worden vastgelegd in de administratie; het moet traceerbaar
zijn welke subsidieszijn toegekend, wanneer betalingen hebben plaatsgevonden enzovoorts.Rechtmatigheid en handelingen en beslissingen van niet financiële aardDe vraag wat rechtmatigheid in het kader van de accountantscontrole niet inhoudt
is ook belangrijk.Kort gezegd komt het er op neer dat handelingen en beslissingen van
niet-financiëleaard, bijvoorbeeld in relatie tot de arbeidsomstandighedenwet of de
privacywetgeving, buiten dereikwijdte van de rechtmatigheidcontrole door de accountant vallen. Het kan
echter zijn dathandelingen en beslissingen van niet-financiële aard op termijn kunnen leiden
tot financiële gevolgen.Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan een waterschap dat niet voldoet aan
dearbeidsomstandighedenwet, waardoor er sprake kan zijn van claims en dus van
mogelijke financiëlegevolgen. Van de accountant wordt niet verwacht dat hij handelingen en
beslissingenvan niet-financiële aard door gegevensgericht onderzoek inhoudelijk toetst. De
accountant kanin dit kader volstaan met het beoordelen van het interne systeem van
risico-afwegingen. Decentrale vraag daarbij is of het systeem van risico-afwegingen zodanig is dat
het bestuur instaat is een goede risico-afweging te maken. Met andere woorden of de
voorwaarden zijn geschapenom risico’s goed te beoordelen. Aan de hand van gerichte informatie over
lopendeprocedures waarbij het waterschap betrokken is, kan de accountant indicaties
krijgen over deeventuele risico’s op dit vlak. De juridisch adviseur of de huisadvocaat kunnen
deze gegevensverstrekken. Alleen indien de accountant risico’s signaleert of over
aanwijzingen daaromtrentbeschikt, moet hij de (mogelijke) gevolgen hiervan nader onderzoeken en nagaan
of de risico’sen de eventuele gevolgen getrouw in de jaarrekening zijn opgenomen. Bevindingen
in het kadervan de risicobeoordeling leiden niet tot een niet-goedkeurende verklaring
omtrent rechtmatigheid,maar zullen in het verslag van bevindingen worden opgenomen.Toetsing van de financiële rechtmatigheidEr zijn negen criteria die een rol spelen bij de beoordeling van de vraag of de
financiële beheershandelingenvoldoen aan de van toepassing zijnde wettelijke regelingen, namelijk:- calculatiecriterium: is het bedrag van de financiële stroom, gelet op de
bepalingen van deregelgeving, juist vastgesteld?;- valuteringscriterium: heeft de verantwoording op het juiste tijdstip
plaatsgevonden?;- volledigheidsciterium: zijn de inkomende financiële stromen (opbrengsten
etc.) volledig?;- adresseringscriterium: is de financiële stroom richting de juiste
persoon/instantie gegaan?;- aanvaardbaarheidscriterium: past een financiële beheershandeling binnen het
kader van deactiviteiten van een waterschap en is in relatie tot de prijs een aanvaardbare
tegenprestatieovereengekomen?;- leveringscriterium: is de overeengekomen tegenprestatie ontvangen?;- voorwaardencriterium: wordt aan de voorwaarden uit wet- en regelgeving
voldaan?;- misbruik- en oneigenlijkgebruikscriterium: wordt geen misbruik en oneigenlijk
gebruik vanfinanciële mogelijkheden gemaakt?- begrotingscriterium: passen de lasten, baten en balansmutaties binnen de door
het algemeenbestuur vastgestelde begrotingskaders?;De eerste zes criteria vallen al van oudsher onder de controle van het getrouwe
beeld van dejaarrekening door de accountant. Nieuw is dat ook de laatste drie criteria gaan
worden meegenomenin het gekwantificeerde oordeel dat de accountant gaat geven over de
rechtmatigheidvan de in de jaarrekening opgenomen kosten, opbrengsten en balansmutaties. De
accountantgaat dus voortaan in zijn oordeel ook meewegen of met betrekking tot financiële
beheershandelingenwordt voldaan aan in regelgeving vastgelegde voorwaarden voor het verkrijgen of
verstrekkenvan gelden, of deze handelingen tot stand zijn gekomen binnen de geautoriseerde
begrotingen of door belanghebbenden verstrekte gegevens wel juist, tijdig en volledig
zijn. Derechtmatigheid is dus uitgebreider dan de getrouwheid.De drie nieuwe criteria worden hieronder nader toegelicht.VoorwaardencriteriumVerstrekking van een subsidie is een voorbeeld van een overdracht waarmee wordt
beoogdbepaalde beleidseffecten teweeg te brengen. Overdrachtsuitgaven (en
overdrachtsontvangsten)moeten tot stand komen in overeenstemming met wetten die de verhouding tussen de
overheiden de burgers/rechtspersonen regelen (publiek recht). Een subsidie is niet vrij
te besteden maaris gekoppeld aan activiteiten, waarover achteraf in enigerlei vorm
verantwoording moet wordenafgelegd; de subsidiegever wil achteraf weten hoe het geld is besteed en welke
effecten daarmeezijn bereikt. Bij toetsing van het rechtmatigheidaspect spelen de
subsidievoorwaarden eenessentiële rol. Nagaan of aan subsidievoorwaarden wordt voldaan is een voorbeeld
van de toepassingvan het voorwaardencriterium.Misbruik- en oneigenlijkgebruikscriteriumDe rechtmatigheideis betreft ook de toetsing op juistheid en volledigheid van
gegevens, diedoor belanghebbenden zijn verstrekt om het voldoen aan voorwaarden aan te tonen.
Dit tervoorkoming en bestrijding van misbruik en oneigenlijk gebruik van de financiële
middelen vanhet waterschap (M&O-criterium). Er kan bijvoorbeeld worden gedacht aan
gegevens in het kadervan kwijtschelding en van verstrekte wachtgelden.Onder misbruik wordt verstaan: het opzettelijk niet, niet tijdig, onjuist of
onvolledig verstrekkenvan gegevens met als doel ten onrechte overheidssubsidies of- uitkeringen te
verkrijgen of nietdan wel een te laag bedrag aan heffingen aan de overheid te betalen.Onder oneigenlijk gebruik wordt verstaan: het door het aangaan van
rechtshandelingen, al danniet gecombineerd met feitelijke handelingen, verkrijgen van overheidsbijdragen
of het niet danwel tot een te laag bedrag betalen van heffingen aan de overheid, in
overeenstemming met debewoordingen van de regelgeving maar in strijd met het doel of de strekking
daarvan.Misbruik is een bewuste misleiding om een onrechtmatig of onwettig voordeel te
behalen. Misbruikvan overheidsgelden kan gelijk worden gesteld met het plegen van fraude om zich
onrechtmatigoverheidsgelden toe te eigenen. Bij fraude passen beheersmaatregelen zoals
fraudepreventie,handhaving, fraudeopsporing en sancties.Bij oneigenlijk gebruik van overheidsgelden wordt feitelijk gehandeld in
overeenstemming metwet- en regelgeving. Daarmee zijn dergelijke handelingen niet onrechtmatig. Wel
is sprake vanhet in strijd handelen met het doel en de strekking van de wet- en regelgeving.
Indien de wetenregelgeving oneigenlijk gebruik mogelijk maken (‘de mazen van de wet’), is het
blijkbaarnoodzakelijk dat de wet- en regelgeving wordt aangepast en/of duidelijker wordt
toegelicht. Debeheersmaatregelen die daarbij passen zijn: handhaving, voorlichting, analyse
toepassing enactualisering wet- en regelgeving.Misbruik is onrechtmatig, oneigenlijk gebruik niet.Het is aan het waterschap om effectieve maatregelen te nemen om M&O te
voorkomen. Deaccountant zal bij de rechtmatigheidcontrole inzake het voorkómen van M&O in
de eerste plaatsbezien welke eisen de wet- en regelgeving stelt ten aanzien van M&O, wat
daarin is geregeldomtrent de handhaving en hoe zich dat heeft vertaald naar de opzet van de
interne organisatie.Daarbij zal aandacht worden besteed aan de aandacht in de organisatie voor
misbruikpreventieen -opsporing, maatregelen om de wet- en regelgeving regelmatig te toetsen op
actualiteit enhandhavingmogelijkheden alsmede het sanctiebeleid. Voor de eigen wet- en
regelgeving bepaalthet waterschap zelf hoever hij gaat in de eisen die aan het M&O-beleid te
stellen zijn. Vervolgenszal de accountant toetsen of de opzet die voor het M&O-beleid is gemaakt ook
feitelijkwordt nageleefd. In de praktijk kan er immers een (iets) andere situatie zijn
ontstaan dan oorspronkelijkformeel was vastgelegd. Tot slot zal de werking van de getroffen maatregelen
moetenworden vastgesteld. De basis daarvoor ligt in belangrijke mate bij de uitkomsten
van de internreeds uitgevoerde controles en evaluaties. De accountant zal deze controles en
evaluatiestoetsen en beoordelen of naar aanleiding van de uitkomsten in de organisatie de
juiste (sanctie)maatregelen zijn getroffen.Voorts zal de accountant er bij zijn onderzoek op toe zien dat het
M&O-beleid, gelet op de mogelijkhedendie er zijn, voldoende actueel is. Deze actualiteit wordt in elk geval
vastgesteld doorhet M&O-beleid te bezien op wijzigingen benodigd voor de afstemming op
nieuwe wet- en regelgevingen op specifieke ontwikkelingen, zoals daadwerkelijk gesignaleerd misbruik en/of
oneigenlijkgebruik.Het begrotingscriteriumIn de begroting zijn per programma de maxima voor de netto-kosten vermeld die
door het algemeenbestuur zijn vastgesteld. Bij de rechtmatigheidcontrole vormt het
begrotingscriteriumeen belangrijk toetsingscriterium. Hierbij gaat het om de vraag of de financiële
beheershandelingen,die ten grondslag liggen aan de baten, lasten en balansposten die in de
jaarrekening zijnopgenomen, tot stand zijn gekomen binnen de grenzen van de geautoriseerde
begroting en dehierin opgenomen programma’s. Dit houdt in dat de financiële beheershandelingen
dienen tepassen binnen de begroting, waarbij het juiste programma, het begrotingsbedrag,
alsmede hetbegrotingsjaar van belang zijn. Met de controle op de juiste toepassing van het
begrotingscriteriumwordt getoetst of het budgetrecht van het algemeen bestuur is gerespecteerd. De
toe tepassen normen voor het begrotingscriterium zijn op hoofdlijnen door de wetgever
bepaald (artikelen98a, 99, 100, 101 en 102 van de Waterschapswet) en zijn door het algemeen
bestuurnader ingevuld en geconcretiseerd door middel van de begroting en de verordening
ex artikel108 van de Waterschapswet. Begrotingsonder- en -overschrijdingen (beleidsmatig
en/of financieel)behoeven autorisatie door het algemeen bestuur. In de regel zullen
begrotingswijzigingenvooraf door het dagelijks aan het algemeen bestuur worden voorgelegd ter
autorisatie. Hiermeewordt toestemming gevraagd voor het te realiseren beleid en voor de besteding
van het benodigdebedrag. Slechts indien de omstandigheden een autorisatie vooraf niet mogelijk
maken,zal achteraf een begrotingswijziging moeten worden voorgelegd. Indien het
algemeen bestuurermee instemt, wordt de besteding alsnog geautoriseerd en is deze
rechtmatig.Regelgeving die onder de rechtmatigheidcontrole valtDe wet- en regelgeving waaraan een waterschap moet voldoen kan worden
onderscheiden inexterne regelgeving, die voor het waterschap een gegeven is, en regels die het
waterschap zelfheeft gesteld.De externe regelgeving die tot het rechtmatigheidtraject van de nieuwe
Waterschapswet moetworden gerekend is die regelgeving waarin eisen worden gesteld aan financiële
beheershandelingendie leiden tot baten, lasten en balansmutaties.De regelgeving van het waterschap zelf die tot het rechtmatigheidtraject moet
worden gerekendomvat het volgende.a.De eigen verordeningen en de kaderstellende besluiten van het
algemeen bestuur die bepalingenbevatten die invloed hebben op financiële beheershandelingen.De verordeningen mogen op zich niet buiten beschouwing worden gelaten bij de
rechtmatigheidcontrole,maar het algemeen bestuur kan besluiten om bepaalde formele aspectendie wel zijn voorgeschreven, maar in de praktijk niet worden gebruikt, buiten de
reikwijdtevan de rechtmatigheidcontrole te houden. Het gaat dan om voorschriften die niet
onmisbaarzijn voor een controleerbare rechtmatige afhandeling van financiële
beheershandelingen,maar bijvoorbeeld wel nuttig zijn voor een efficiënte afhandeling. Voorbeelden
zijn termijnenvan orde en te gebruiken formulieren. De aspecten die buiten de
rechtmatigheidcontroleworden gehouden moeten specifiek benoemd zijn en hierover moet een expliciet
besluitdoor het algemeen bestuur worden genomen.Kaderstellende bestuursbesluiten zijn alle besluiten die een uitwerking zijn van
hogere regelgeving(extern en eigen verordeningen).b. Overige procedures en richtlijnen waarvan het algemeen bestuur bepaalt
dat zij als onderdeelvan het traject moeten worden meegenomen.Ten aanzien van besluiten van
het dagelijks bestuur geldt als vuistregel dat ze in ieder geval inde controle van de rechtmatigheid worden betrokken voor zover ze een
noodzakelijke (verplichte)uitwerking zijn van rijksregels of van regelgeving van het waterschap zelf die
door het algemeenbestuur is vastgesteld; met andere woorden de eerder genoemde kaderstellende
besluiten,maar nu die van het dagelijks bestuur. Indien in deze regelgeving de
verplichting tot hetopstellen en nemen van een besluit is opgenomen, zal de accountant alleen
onderzoeken of ditbesluit ook daadwerkelijk door het dagelijks bestuur is vastgesteld. Indien ook
eisen aan de inhoudvan het besluit zijn opgenomen wordt ook (alleen) gecontroleerd of het besluit
van het dagelijksbestuur die bepalingen bevat.Controle van de naleving van de kaderstellende besluiten van het dagelijks
bestuur hoort dusniet standaard onder de accountantscontrole, maar hierop geldt wel een
uitzondering voor wettelijkverplichte kaderstellende besluiten van het dagelijks bestuur waarbij is
voorgeschreven dateen rechtmatigheidtoets moet worden uitgevoerd. Dit doet zich voor bij
specifieke subsidies.Ook voorschriften die het dagelijks bestuur uitvaardigt en betrekking hebben op
de relatie vandit bestuur met de medewerkers vallen niet direct onder het
rechtmatigheidoordeel. Dit laat onverletdat sommige besluiten, vooral betreffende delegatie en mandaat, invloed hebben
op hetfinancieel beheer. Deze besluiten kunnen daarom wel gevolgen hebben voor het
getrouwebeeld. In die zin worden deze besluiten wel meegenomen met de
accountantscontrole ten behoevevan de getrouwheid. Ook uitvoerende besluiten van het dagelijks bestuur vallen
voor zoverdeze betrekking hebben op baten, lasten dan wel balansmutaties al onder de
getrouwheidscontrole.Het voorgaande geeft aan dat het algemeen bestuur bij het vaststellen van
regelgeving ookmede de zwaarte van de interne borging van de rechtmatigheid en als afgeleide
daarvan dereikwijdte van de rechtmatigheidcontrole door de accountant beïnvloedt. Bij het
vaststellen vannieuwe regelgeving is van belang dat de afweging plaatsvindt of de regelgeving
handhaafbaaren op doelmatige wijze controleerbaar is. Belangrijk is dat doeltreffendheid,
doelmatigheid ennaleving van de regelgeving in de organisatie kan worden geborgd. Door
terughoudend om tegaan met het formuleren van nieuwe regels en met het verbinden van financiële
consequentiesaan het niet naleven ervan wordt de lastendruk van wet- en regelgeving verlicht.
De komst vande rechtmatigheidcontrole heeft er bij gemeenten en provincies toe geleid dat
veel organisatieshun regelgeving kritisch tegen het licht hebben gehouden. Hierbij kwam men nogal
eens tot deconclusie dat er te veel geregeld was, waarna deregulerende maatregelen zijn
genomen.Met het voorgaande is op hoofdlijnen geschetst wat de nieuwe rechtmatigheideisen
voor eenwaterschap betekenen. Nadere informatie is opgenomen in de uitwerking
´Rechtmatigheid conformde nieuwe Waterschapswet´, die de Projectgroep Transparantie en Verantwoording
nieuweWaterschapswet’ van de Unie van Waterschappen in december 2007 heeft
uitgebracht.Minimumeisen accountantscontroleTheoretisch zou een accountant iedere financiële handeling die binnen een
waterschapwordt verricht kunnen controleren, maar dan zouden de kosten van de
accountantscontrolebuitensporig hoog zijn. Daarom is de controle gericht op het ontdekken van
belangrijke fouten.De accountant maakt hiervoor bij zijn controle onder meer gebruik van
toleranties, risicoanalyseen statistische berekeningen. Daarmee wordt de kans beperkt dat de
jaarrekeningde gebruiker, met name het algemeen bestuur, op het verkeerde been zet en
blijventevens de controlewerkzaamheden betaalbaar. In het Waterschapsbesluit zijn de
minimumeisenaan de accountantscontrole opgenomen. Daarbij wordt onderscheid gemaakt in
tweebegrippen die de marge voor controle en rapportering aangeven: de
goedkeuringstolerantieen de rapporteringstolerantie. Deze toleranties gelden zowel voor het getrouwe
beeld alsvoor de rechtmatigheid.GoedkeuringstolerantieEen goedkeurende verklaring van de accountant geeft aan dat de jaarrekening geen
fouten vanmaterieel belang bevat. Dat betekent niet dat er in de verantwoording in het
geheel geen afwijkingenvan de gestelde eisen zijn. Deze afwijkingen kunnen echter slechts van gering
belangzijn. Om dit oordeel te kunnen geven dient de accountant uit te gaan van een
zogenaamdegoedkeuringstolerantie, de fouten- en onzekerheidsmarge die de accountant
hanteert.De goedkeuringstolerantie is het bedrag dat de som van de fouten c.q.
onzekerheden aangeeft,die maximaal in een verantwoording mogen voorkomen, zonder dat de bruikbaarheid
ervanvoor de oordeelsvorming door de gebruikers wordt aangetast. In het verleden
maakte een waterschapen zijn accountant bilateraal of geen afspraken over de hoogte van
goedkeuringstolerantie.De beroeps- en/of kantoorregels van de accountant waren daarbij vaak leidend.
Het Waterschapsbesluitgarandeert nu een algemeen minimumniveau voor de controle. De bovengrensvoor de goedkeuringstoleranties is gesteld op 1% van de totale lasten. Dit is
een kwantitatiefcriterium, dat betrekking heeft op zowel getrouwheid als rechtmatigheid. Als de
goedkeuringstolerantiesniet worden overschreden, wordt in beginsel een goedkeurende
accountantsverklaringafgegeven. Als één der of beide goedkeuringstolerantie(s) worden overschreden
zal geengoedkeurende accountantsverklaring, maar één van de drie andere hieronder
aangegeven oordelenworden verstrekt door de accountant.Soort verklaring goedkeurend met beperking oordeelonthouding
afkeurendFouten in de jaarrekening(% van bruto-lasten)<= 1%> 1% < 3%–>= 3%Onzekerheden in de controle(% van bruto-lasten)<= 3%> 3% < 10%> = 10%–De toleranties gelden voor het getrouwe beeld en de rechtmatigheid samen. Er is
daarom sprakevan één oordeel over twee aspecten. Een groot deel van de fouten en/of
onrechtmatighedenhebben zowel invloed op de rechtmatigheid als op het getrouwe beeld: alle
getrouwheidsfoutenof onzekerheden zijn ook rechtmatigheidfouten of -onzekerheden. Echter niet alle
rechtmatigheidfoutenof onzekerheden zijn ook van invloed op het getrouwe beeld. Zo kan een
opdrachtverstrekt zijn die niet-Europees is aanbesteed terwijl dit wel had gemoeten. Dit
is een fout in derechtmatigheid. Indien in de jaarrekening wordt vermeld dat de procedure niet is
gevolgd en deconsequenties, als die er zijn, zijn vermeld, beïnvloedt deze fout het getrouwe
beeld niet. Doordatniet alle rechtmatigheidfouten of onzekerheden het getrouwe beeld beïnvloeden,
wordt in deaccountantsverklaring afzonderlijk op de aspecten rechtmatigheid en getrouwheid
ingegaan(bijvoorbeeld: goedkeurend voor getrouw beeld, maar met beperking voor de
rechtmatigheid).In artikel 5.3 van het Waterschapsbesluit is opgenomen dat de accountant, op
grond van zijndeskundigheid, ook kan besluiten dat er kwalitatieve gebreken zijn van dusdanige
aard, dat degoedkeuring wordt onthouden.De accountantsverklaring is belangrijk voor het algemeen bestuur, omdat deze een
rolspeelt bij het oordeel over de wijze waarop het dagelijks bestuur het beleid en
het daarmeesamenhangende financieel beheer heeft uitgevoerd. De accountantsverklaring is
vooral belangrijkvoor het verlenen van décharge aan het dagelijks bestuur en voor het
eventueelstarten van een indemniteitsprocedure; zie daarvoor artikel 104 van de
Waterschapswet.RapporteringstolerantieIn de Waterschapswet staat dat de accountant behalve de accountantsverklaring
ook een verslagvan bevindingen opstelt. In dit verslag moet de accountant onder meer fouten in
de jaarrekeningen onzekerheden in de controle opnemen die geen invloed hebben op de strekking
vande accountantsverklaring, maar die wel van zodanig belang zijn dat deze aan het
algemeenbestuur moeten worden gerapporteerd. De marge die hierbij wordt gehanteerd wordt
de ‘rapporteringstolerantie’genoemd. Artikel 5.5 van het Waterschapsbesluit geeft aan dat de
rapporteringstolerantiemaximaal de goedkeuringstolerantie is, maar dat het algemeen bestuur eenstrengere norm kan bepalen. Fouten of onzekerheden die de accountant constateert
en die bovenhet bedrag van de rapporteringstolerantie liggen komen dan in het verslag van
bevindingen.Een strengere norm heeft niet tot gevolg dat de accountant meer werkzaamheden
gaat verrichten.Omdat bij een strengere norm meer zaken gerapporteerd worden dan die welke
invloedhebben op een andere dan goedkeurende strekking van de accountantsverklaring en
er daardoormeer zicht ontstaat op rechtmatigheid( en getrouwheid-)fouten, kan overwogen
wordenhiertoe over te gaan. Een strengere rapporteringstolerantie hoeft niet voor de
totale jaarrekeningte worden bepaald, maar kan ook voor bepaalde onderdelen van de jaarrekening
wordengekozen. Dit is in het bijzonder een optie als het algemeen bestuur aan bepaalde
onderdelenmeer belang hecht, bijvoorbeeld bestuurlijk gevoelige programma’s. Het verslag
van bevindingenbevat dan naast bevindingen die van invloed zijn op de accountantsverklaring ook
bevindingendie het oordeel niet hebben beïnvloed. Indien het algemeen bestuur in de
opdrachtverstrekkingaan de accountant geen nadere rapporteringstolerantie(s) voorschrijft, dan zijn
derapporteringstolerantie(s) gelijk aan de bedragen die voortvloeien uit de
goedkeuringstolerantie.Mogelijke keuzes t.a.v. rechtmatigheid en accountantscontroleIn het voorgaande deel van deze toelichting zijn de nieuwe rechtmatigheideisen
en de veranderingenmet betrekking tot de accountantscontrole uit de Waterschapswet geschetst. Voor
heteerst zullen deze over begrotingsjaar 2009 van toepassing zijn. Om vanaf dat
moment in staatte zijn om met name aan de rechtmatigheideisen te voldoen, vindt een gedegen
voorbereidingplaats. De aangescherpte rechtmatigheideisen vragen een aanzienlijke inspanning,
terwijl ereen afbreukrisico in de vorm van niet-goedkeurende accountantsverklaringen en
negatieve publiciteitis. De wetswijzigingen bieden de ruimte de inspanningen rond rechtmatigheid te
focussenop alleen datgene wat nodig is voor een goedkeurende accountantsverklaring. In
2007heeft de Unie de waterschappen geadviseerd deze ruimte te benutten en aangegeven
welkebestuurlijke keuzes daarvoor gemaakt kunnen worden. In deze paragraaf wordt
aangegevenwelke focus kan worden aangebracht.Keuze 1 Alleen de financiële rechtmatigheidOp grond van de wet kan rechtmatigheid in twee deelaspecten worden
onderscheiden, financiëlerechtmatigheid en niet-financiële rechtmatigheid. Gegeven de goede verankering
van rechtmatigheidin de waterschapsorganisatie en het feit dat er op het punt van de
niet-financiëlerechtmatigheid materieel nagenoeg niets verandert, heeft de Unie geadviseerd
alleen explicieteaandacht te besteden aan de financiële rechtmatigheid. Wetterskip Fryslân volgt
dit advies.Keuze 2 Beperking van de regelgeving die wordt betrokkenHet wettelijk kader biedt ook de mogelijkheid om een deel van de externe en
interne regelgevingmet financiële consequenties buiten het rechtmatigheidvraagstuk te houden.
Externe regelgevingen verordeningen van het algemeen bestuur behoren wettelijk gezien tot het
rechtmatigheidvraagstuk,maar waterschappen kunnen bepalen dat besluiten van het dagelijks bestuurdie niet rechtstreeks voortvloeien uit externe regelgeving of verordeningen van
het algemeenbestuur inhoudelijk buiten het rechtmatigheidtraject worden gehouden. Besluiten
van het dagelijksbestuur die niet rechtstreeks voortvloeien uit externe regelgeving of
verordeningen van hetalgemeen bestuur worden buiten het rechtmatigheidtraject van Wetterskip Fryslân
gehouden.Keuze 3: Beperking van criteria die in beschouwing worden
genomenZoals al eerder aangegeven moet de accountant op grond van het
Waterschapsbesluit in zijncontrole op de vraag of de financiële beheershandelingen voldoen aan de van
toepassing zijndewettelijke regelingen negen rechtmatigheidcriteria meenemen. Zes hiervan vallen
echter al onderde controle van het getrouwe beeld van de jaarrekening die de accountant al van
oudsheruitvoert1. Gegeven de goedkeurende accountantsverklaringen die de waterschappen
al jarenkrijgen, gaat de Unie er vanuit dat deze criteria ook in het kader van de
rechtmatigheidcontrolegeen extra aandacht behoeven. De Unie heeft de waterschappen dan ook geadviseerd
bij deverdere uitwerking van het rechtmatigheidaspect alleen aandacht te besteden aan
de volgendedrie nieuwe criteria:- begrotingscriterium: passen de lasten, baten en balansmutaties binnen de door
het algemeenbestuur vastgestelde begrotingskaders?;- voorwaardencriterium: wordt aan de voorwaarden uit wet- en regelgeving
voldaan?;- misbruik- en oneigenlijkgebruikscriterium: wordt geen misbruik en oneigenlijk
gebruik vanfinanciële mogelijkheden gemaakt?Wetterskip Fryslân volgt dit advies.Keuze 4 Beperking aspecten voorwaardencriterium tot hoogte, recht en
duurHet voorwaardencriterium ziet op een toets op de mate waarin lasten, baten en
balansmutatiesgebaseerd zijn op handelingen die voldoen aan in wet- en regelgeving gestelde
voorwaardenen bestaat uit zeven aspecten die bij het controleren van de financiële
rechtmatigheid in ogenschouwkunnen worden genomen:• omschrijving van de doelgroep; ) deze aspecten worden• heffings- of declaratiegrondslag; ) samen ook wel• normbedragen; ) recht, hoogte en duur genoemd• bevoegdheden;• voeren van een administratie;• verkrijgen en bewaren van bewijsstukken;• aan te houden termijnen.Het voorwaardencriterium veroorzaakt in belangrijke mate de grote inspanningen
die nodig zijnom rechtmatigheid(controle) in te voeren. Het aanbrengen van beperkingen in de
toepassingvan genoemde aspecten levert een sterke beperking op van de te verrichten
interne controleinspanningenen verkleint de kans op een niet-goedkeurende accountantsverklaring sterk.
Hetis inmiddels algemeen toegepaste praktijk dat alleen de artikelen die betrekking
hebben oprecht, hoogte en duur van financiële stromen in de rechtmatigheid(controle)
worden betrokken.Wetterskip Fryslân heeft dan ook besloten alleen die drie aspecten in
beschouwing te nemen.Omdat de aspecten recht, hoogte en duur een belangrijke rol in het
rechtmatigheidtraject gaanspelen, worden deze nader omschreven:- recht: heeft degene die een betaling van het waterschap ontvangt of die een
bedrag van hetwaterschap niet hoeft te betalen (kwijtschelding, oninbaarverklaring), op grond
van de regelgevingop basis waarvan de betaling / vrijstelling plaatsvindt wel recht op deze
betaling/vrijstelling? Een voorbeeld in de sfeer van subsidieverlening: voldoet het
project welaan de criteria die in de subsidieverordening zijn opgenomen;1 Het gaat om het calculatiecriterium, het valuteringscriterium, het
volledigheidsciterium, het adresseringscriterium,het aanvaardbaarheidscriterium en het leveringscriterium.- hoogte: is het betaalde of kwijtgescholden bedrag wel juist berekend? Zijn de
juiste tarieven,formules en andere aspecten die de hoogte van het bedrag bepalen wel juist
toegepast?;- duur: is wel voldaan aan de in regelgeving opgenomen termijnen van
verstrekking, toekenningen werkingsperiode?Wetterskip Fryslân volgt dit advies.Keuze 5 Goedkeuringstoleranties overeenkomstig het
WaterschapsbesluitDe goedkeuringstoleranties uit het Waterschapsbesluit zijn ‘minimale’ eisen, dat
wil zeggen dathet algemeen bestuur van een waterschap voor de gehele jaarrekening of voor
onderdelendaarvan lagere goedkeuringstoleranties mag hanteren en dus hogere eisen aan de
rechtmatigheidkan stellen. Lagere goedkeuringstoleranties leiden tot grotere inspanningen om
er voor tezorgen dat de betreffende lasten, baten en balansmutaties rechtmatig zijn.
Wetterskip Fryslânheeft besloten de goedkeuringstoleranties van het besluit te hanteren en nog
niet over te gaantot het zelf aanleggen van strengere normen.De opdracht aan de accountantHet is belangrijk dat expliciet wordt gemaakt welke opdracht het algemeen
bestuur aan de accountantgeeft, zeker als wordt besloten tot afwijkende goedkeuringstolerantie(s) en/of
specifiekerapporteringstoleranties. In principe is het mogelijk dat het algemeen bestuur
ieder jaaroverweegt of hij de opdracht aan de accountant wil wijzigen. Dit hoeft geen
bijzonder tijdrovendezaak te zijn. Het kan bijvoorbeeld voldoende zijn te kijken of er onderdelen
zijn waarvan hetwenselijk is dat die extra gecontroleerd worden en waar vervolgens over wordt
gerapporteerd inhet verslag van bevindingen.De opdracht aan de accountant staat los van de regels in de controleverordening.
De opdrachtis namelijk een privaatrechtelijke overeenkomst. De verordening artikel 109
behelst publiekrecht en bevat regels die het algemeen bestuur stelt voor het dagelijks bestuur.
In de verordeningartikel 109 kan het algemeen bestuur regels neerleggen voor de verplichtingen
die het dagelijksbestuur heeft ten opzichte van de accountant tijdens de accountantscontrole en
over deverplichtingen die het dagelijks bestuur heeft ten opzichte van het algemeen
bestuur over deaccountantscontrole. Daarnaast kan het algemeen bestuur in de verordening
gedragsregelsvoor zichzelf opnemen, zodat de verordening zekerheid voor het dagelijks bestuur
schept overdatgene wat hij van het algemeen bestuur mag verwachten.De overeenkomst met de accountant wordt in voor meerdere jaren aangegaan. De
dienst wordtaanbesteed en er zal vooraf een programma van eisen moeten worden ontwikkeld.
Hoewel deaanwijzing van de accountant door het algemeen bestuur moet gebeuren, zullen de
werkzaamhedenvoor de aanbesteding worden verricht door de medewerkers van het waterschap.
Decontroleverordening zal dan ook regels voor de aanbesteding moeten bevatten.
Gewaarborgdmoet worden dat het algemeen bestuur de goedkeuringstoleranties en
rapporteringstolerantiesvoor het programma van eisen vaststelt. Bij een aanbesteding op basis van
Europese of nationalewetgeving moet worden geregeld dat het algemeen bestuur de selectiecriteria voor
de keuzevan de accountant vaststelt.Het algemeen bestuur kan de accountant verzoeken om naast de verklaring bij de
jaarrekeningen het verslag van bevindingen nog een management letter op te stellen. Hierin
komen bevindingenen aanbevelingen van de accountant die hij vanuit zijn natuurlijke
adviesfunctie, onafhankelijkvan de strekking van de accountantsverklaring, aan het waterschap wil
overbrengen.Zij komen wel direct voort uit zijn controlewerkzaamheden en staan dus los van
eventuele aparte,specifieke adviesopdrachten. Een management letter is in beginsel bedoeld voor
de gecontroleerde,dus het dagelijks bestuur, maar het algemeen bestuur kan daaraan op grond van
zijncontrolerende rol ook behoefte hebben.Toelichting op de artikelenArtikel 1 (definities)Verschillende begrippen die in deze verordening zijn opgenomen, worden ook
gebruikt in deWaterschapswet en het Waterschapsbesluit. Uiteraard zijn de definities die in
die regelgevingzijn opgenomen ook van toepassing op de begrippen uit deze verordening.
Belangrijke anderebegrippen uit deze verordening worden in dit artikel van een definitie
voorzien.Artikel 2 (verbijzonderde interne controle)Zoals al in het algemeen deel van deze toelichting is aangegeven, wordt de
interne controlevooral vormgegeven als onderdeel van de administratieve organisatie. Voor een
goede internecontrole zijn echter aanvullende onderzoeken nodig. In dit artikel legt het
algemeenbestuur daarom ‘bovenop’ de reguliere interne controle enkele basiscondities
vast voor deverbijzonderde interne controle. Daarmee verkrijgt het algemeen bestuur een
extra zekerheiddat het dagelijks bestuur aan de eisen van getrouwheid en rechtmatigheid zal
kunnenvoldoen.Voor een goed beeld van de financiële positie is een volledige registratie van
de bezittingenvan het waterschap onontbeerlijk. Om te garanderen dat de registratie actueel en
juist is,wordt in het derde lid het dagelijks bestuur opgedragen periodiek de registratie
te controlerenen bij afwijkingen maatregelen tot herstel te treffen. Daarbij wordt aangegeven
met welkefrequentie deze onderzoeken moeten worden uitgevoerd. Wat betreft de in het
derde lidgenoemde controle van de registergoederen en bedrijfsmiddelen geldt dat in de
praktijk gebruikelijkis dat een roulerend controleschema wordt gehanteerd dat er op is gebaseerd
datieder goed c.q. bedrijfsmiddel eenmaal in de 3-4 jaar wordt gecontroleerd. Het
verdientaanbeveling in overleg met de accountant te komen tot de
controlefrequentie.Het tweede en vierde lid regelen dat het dagelijks bestuur op grond van de
uitkomsten vande onderzoeken bij tekortkomingen maatregelen tot herstel treft. Het vijfde lid
bepaalt dathet algemeen bestuur over de uitkomsten van de onderzoeken en de eventuele
maatregelentot herstel op de hoogte wordt gebracht. De onderzoeken die in dit artikel
worden bedoeldomvatten niet de interne onderzoeken van het dagelijks bestuur naar de
doelmatigheiden de doeltreffendheid van het gevoerde bestuur. Regels voor deze interne
onderzoekenkunnen worden opgenomen in een verordening ex artikel 109a Waterschapswet2.Artikel 3 (aanbesteding accountantscontrole)Artikel 3 van de verordening regelt de opdrachtverlening van de
accountantscontrole van dejaarrekening van het waterschap. Na afloop van ieder begrotingsjaar moet het
dagelijks bestuurverantwoording afleggen aan het algemeen bestuur over het gevoerde bestuur door
overleggingvan de jaarrekening en het jaarverslag. Voordat deze stukken worden aangeboden,
moetde jaarrekening door een bevoegd accountant3 zijn gecontroleerd. De accountant
controleert de2 Het algemeen bestuur is niet verplicht om een verordening ex. art. 109a
Waterschapswet vast testellen.3 Een bevoegd accountant voor de controle van de jaarrekening is een
registeraccountant, een accountant-administratieconsulent met een aantekening in het inschrijvingsregister als
bedoeld in hetjaarrekening in opdracht van het algemeen bestuur. Het is dan ook het algemeen
bestuur datde accountant aanwijst. Het algemeen bestuur is echter niet het bestuursorgaan
dat de overeenkomstmet de accountant ondertekent. Omdat de voorzitter degene is die het waterschap
inen buiten rechte vertegenwoordigt, is hij degene die de overeenkomst voor de
accountantscontrolemet de accountant formeel moet maken.Het tweede lid regelt dat het dagelijks bestuur verantwoordelijk is voor de
uitvoering van deaanbesteding van de accountantscontrole van de jaarrekening, maar dat er vooraf
overleg methet algemeen bestuur is over de eisen waaraan de controle moet voldoen die dit
bestuur stelt.Het algemeen bestuur zou kunnen besluiten dat bij de voorbereiding en uitvoering
van de aanbestedingniet het gehele, maar een delegatie van het algemeen bestuur betrokken is.De eisen van het algemeen bestuur worden opgenomen in het programma van eisen
dat in hetderde lid aan de orde komt. De kaders voor deze eisen liggen vast in het
onderdeel ‘accountantscontrole’van het Waterschapsbesluit, dat krachtens het zesde lid van artikel 109
Waterschapswetis vastgesteld. Zo bevat dit besluit onder andere regels voor de
goedkeuringstolerantievoor de accountantsverklaring en de rapporteringstolerantie voor het verslag van
bevindingen.Voor de begrippen goedkeuringstolerantie en rapporteringstolerantie en de
mogelijkhedendie het algemeen bestuur heeft, wordt verwezen naar de algemene toelichting van
dezeverordening. In het derde lid wordt invulling gegeven aan het gebruik van de
mogelijkheden vanhet algemeen bestuur tot de nadere bepaling van de toleranties. Ze moeten al bij
de aanbestedingvan de accountantscontrole worden bepaald en zodoende worden opgenomen in het
programmavan eisen. Daarnaast zijn onder dit lid aanvullende zaken opgenomen over eisen
diehet algemeen bestuur kan stellen aan de werkzaamheden van de accountant, zoals
aanvullendeinrichtingseisen voor het verslag van bevindingen en aanvullende extra
rapportages en controles.Andere eisen van het algemeen bestuur zouden betrekking kunnen hebben op de
periode vande verbintenis met de accountant voor de controle van de jaarrekening. Het
vastleggen van eendergelijke periode impliceert niet dat daarna van accountant wordt gewisseld. De
accountantmaakt bij de nieuwe aanbesteding wederom kans op de opdracht.Het kan voorkomen dat het bedrag dat is gemoeid met de accountantscontrole van
de jaarrekeningzo hoog is, dat deze controle conform de nationale en/of Europese
aanbestedingsregelsmoet worden aanbesteed. Dit hangt natuurlijk ook af van de contractsduur die met
de accountantwordt aangegaan. Bij een langere contractsduur zal de prijs van het contract
eveneens hogerzijn. Bij een aanbesteding zijn het de selectiecriteria en de bijbehorende
wegingsfactoren,die uiteindelijk de selectie van de accountant voor de controle van jaarrekening
bepalen. Hetalgemeen bestuur is het bestuursorgaan dat de accountant aanwijst en dat dus de
selectiecriteriaen de bijbehorende wegingsfactoren moet vaststellen. Dit wordt geregeld in het
vierde lidvan artikel 3.Artikel 4 (protocol accountantscontrole)In artikel 3 is de algemene opdracht aan de accountant aan de orde geweest die
bij het aangaanvan het contract wordt overeengekomen. Omdat er ieder jaar specifieke
omstandighedenzullen zijn, wordt er daarnaast in de regel, vlak voor het daadwerkelijk van
start gaan van deaccountantscontrole, een aparte opdracht gegeven. Dit gebeurt door middel van
het ‘controlederdelid van artikel 36 Wet op de Accountant-Administratieconsulenten of een
organisatie waarin voorde accountantscontrole bevoegde accountants samenwerken.protocol’. Dit is een document waarin het algemeen bestuur niet alleen aangeeft
wat de rol vande accountant wordt, maar ook wat de reikwijdte van het interne
rechtmatigheidtraject is. Watbetreft het laatste kan het protocol zich bijvoorbeeld baseren op de keuzes die
zijn gemaakt omfocus aan te brengen in het rechtmatigheidtraject. Met betrekking tot de focus
in het rechtmatigheidtraject,is in de verordening opgenomen dat de volgende aspecten in het
controleprotocoldien te worden opgenomen:- normenkader beperkt zich wat de interne regelgeving betreft tot de door het
algemeen bestuurvastgestelde verordeningen en daarin voorgeschreven nadere besluiten door
algemeenen dagelijks bestuur, en waarbij voor besluiten van het dagelijks bestuur geldt
dat alleenwordt getoetst of deze genomen zijn en of het besluit aan de eventueel daaraan
gesteldenadere eisen voldoet;- in het rechtmatigheidtraject krijgen alleen de drie nieuwe criteria
expliciete aandacht: begrotingscriterium,voorwaardencriterium en misbruik- en oneigenlijkgebruikscriterium;- de aspecten die binnen het voorwaardencriterium in beschouwing worden genomen
wordenbeperkt tot hoogte, recht en duur;- hanteren van de goedkeuringstolerantie die in het Waterschapsbesluit is
opgenomen enniet over te gaan tot het zelf aanleggen van een strengere norm.Het protocol is ook het aangewezen instrument als het algemeen bestuur de
behoefte heeft vanjaar op jaar te willen vaststellen voor welke onderdelen van de jaarrekening,
onderdelen vandeelverantwoordingen en organisatie-onderdelen afwijkende eisen gelden.In het controleprotocol kunnen ook de kaders worden vastgelegd voor de
beoordeling van debegrotingsrechtmatigheid en voor misbruik en oneigenlijk gebruik. Ook afspraken
over het verloopvan de accountantscontrole en eventueel uit te brengen tussentijdse rapportages
kunneneen plaats in het protocol krijgen. Het controleprotocol kan op één jaar of op
meerdere jarenbetrekking hebben.Het verdient aanbeveling dat het voorstel voor het controleprotocol, voordat dit
de bestuurlijkebesluitvorming in gaat, wordt besproken met de accountant. Omdat het algemeen
bestuur opdrachtgevervan de accountantscontrole is, zal uiteindelijk dit orgaan het protocol moeten
vaststellen.Artikel 5 (informatieverstrekking door het dagelijks bestuur)Het dagelijks bestuur is verantwoordelijk voor de samenstelling van de
jaarrekening en hetjaarverslag, alsmede van eventuele door het algemeen bestuur geëiste
deelverantwoordingen.Artikel 5 van de verordening regelt de verplichtingen van het dagelijks bestuur
voor deverstrekking van de achterliggende informatie aan de accountant.Voor de controle van de jaarrekening doet de accountant onderzoek naar de
achterliggendebescheiden. Het tweede lid draagt aan het dagelijks bestuur op deze
achterliggende bescheidengoed toegankelijk voor de accountant te maken.In het derde lid wordt verwezen naar de datum uit de door het algemeen bestuur
vastgesteldebeleids- en verantwoordingscyclus waarop het algemeen bestuur de
gecontroleerdejaarrekening moet aanbieden. De jaarrekening moet binnen twee weken na
vaststelling,maar in elk geval voor 15 juli worden toegezonden aan gedeputeerde staten. Voor
dezedatum moet de jaarrekening door het algemeen bestuur zijn behandeld, moet een
eventueleerop volgende indemniteitsprocedure zijn doorlopen en de jaarrekening wel of
niet zijn vastgesteld.De accountant verzendt de accountantsverklaring en het verslag van bevindingen
rechtstreeksaan het algemeen bestuur. Het tweede lid van artikel 101 Waterschapwet
bepaaltechter dat het dagelijks bestuur bij de overlegging van de jaarrekening en het
jaarverslagaan het algemeen bestuur daarbij de accountantsverklaring en het verslag van
bevindingenmoet voegen.Het vierde lid van het artikel verplicht het dagelijks bestuur alle informatie
die van invloed isop het beeld van de jaarrekening en pas na de afgifte van de
accountantsverklaring, maarvoor de vaststelling van de jaarrekening door het algemeen bestuur bekend is
geworden,direct te melden aan het algemeen bestuur en de accountant. Dit sluit
verrassingen tijdensde behandeling van de jaarverslaggeving uit.Artikel 6 (inrichting accountantscontrole)Artikel 6 van de verordening regelt de bevoegdheidsverdeling tussen de
accountant en het dagelijksbestuur ten aanzien van de inrichting van de accountantscontrole. De accountant
is leidendten aanzien van de inrichting van de accountantscontrole. Hij mag zelfs
onaangekondigdcontroles uitvoeren. Het dagelijks bestuur is hierin volgend. Wel verdient het
aanbeveling dat erter bevordering van een soepele accountantscontrole periodiek overleg wordt
gevoerd tussende accountant en de verschillende vertegenwoordigers van het waterschap. Ook is
uitwisselingvan informatie gewenst over specifieke aandachtsgebieden bij de
accountantscontrole. Dit afstemmingsoverlegzou bijvoorbeeld kunnen worden gevoerd door (een vertegenwoordiger uit)het algemeen bestuur, (een vertegenwoordiger van) de rekenkamer(functie), de
portefeuillehouderfinanciën, de secretaris, de (concern-)controller en het hoofd financiën.Artikel 7 (toegang tot informatie)In het vorige artikel hebben we gezien dat de accountant leidend is voor wat
betreft de inrichtingvan de accountantscontrole. Om een goede controle uit te voeren moet hij
echterook onbelemmerd onderzoek kunnen doen. Artikel 7 van de verordening kent hem
dezebevoegdheid toe. Dit natuurlijk met in acht name van de afspraken met het
algemeen bestuurzoals neergelegd in het programma van eisen bij de aanbesteding en het
controleprotocol.Het artikel legt aan het dagelijks bestuur de plicht op om er voor te zorgen,
dat de accountantbinnen het waterschap onbelemmerde toegang heeft en dat de ambtenaren enbestuurders van het waterschap volledig meewerken aan de
accountantscontrole.Het is goed op te merken dat het tweede lid ook betekent dat de accountant
derden die namenshet waterschap werken of werkzaam zijn geweest (zoals uitzendkrachten,
aannemersen adviesbureaus) om inlichtingen en verklaringen kan vragen. In principe wordt
deze informatiealtijd via een bestuurder of medewerker van het waterschap opgevraagd en
nietrechtstreeks bij de derde.Artikel 8 (overige controles en opdrachten)Naast de controle van de jaarrekening zijn er meer werkzaamheden binnen het
waterschapdie de inzet van een accountant (kunnen) vereisen. Zo eisen ministeries of
andere subsidieverstrekkersvoor de verantwoording over de besteding van deze gelden vaak een aparteaccountantsverklaring. De aanwijzing van de accountant voor onder andere dit
soort accountantscontrolesis een bevoegdheid van het dagelijks bestuur. Ook kan het dagelijksbestuur besluiten om advieswerkzaamheden uit te besteden aan de door het
algemeen bestuurbenoemde accountant. Het betreft hier vanzelfsprekend advieswerkzaamheden
diesamenhangen met de natuurlijke adviesfunctie van de accountant die de
onafhankelijkheidvan de accountant niet in gevaar brengen.Het eerste lid van artikel 8 van de verordening regelt hoe het dagelijks bestuur
moet omgaanmet de uitbesteding van ‘advieswerkzaamheden’ zoals de verbetering van de
administratieveorganisatie, aan de door het algemeen bestuur benoemde accountant. Door
dezewerkzaamheden te gunnen aan de door het algemeen bestuur benoemde accountant
kande onafhankelijkheid en daarmee de integriteit van de accountant ten aanzien van
zijn controlewerkzaamheden voor het algemeen bestuur in het geding komen. Op de
loer liggendebelangenverstrengeling tussen dagelijks bestuur en accountant kan mogelijk een
weerslaghebben op de kwaliteit van de controle van de jaarrekening. Hetzelfde geldt voor
die gevallenwaarbij de accountant bij de accountantscontrole zijn eigen werk moet
controleren. Hetlid bepaalt, dat het dagelijks bestuur voor advieswerkzaamheden, zoals
bijvoorbeeld op hetgebied van de administratieve organisatie of de rechtmatigheid, de door het
algemeen bestuurbenoemde accountant kan inschakelen. Indien het dagelijks bestuur dit
voornemenheeft, dient hij het algemeen bestuur hierover te informeren.Het tweede en het derde lid regelen dat het dagelijks bestuur voor de overige
controlewerkzaamhedenin de regel de door het algemeen bestuur benoemde accountant inschakelt.
Hetdagelijks bestuur mag hiervan afwijken indien dit in het belang van het
waterschap is. Deaccountant die de jaarrekening controleert, is vaak beter bekend met de
administraties vanhet waterschap. Daarbij kunnen controles van de jaarrekening en controles van
subsidiestegelijkertijd door één accountant worden uitgevoerd (single audit). Dit levert
een aanzienlijkebesparing op. In bepaalde gevallen is inschakeling van een andere accountant
raadzaamen soms zelfs onoverkomelijk. De reden hiervoor kan van prijstechnische aard
zijn, maarook van bijvoorbeeld organisatorische aard. Zo kunnen de controlewerkzaamheden
gemeenschappelijkeactiviteiten met een ander waterschap of met gemeenten betreffen en deaccountantscontrole hiervan door de accountant van de andere partij worden
uitgevoerd. Deverordening regelt dat het dagelijks bestuur in deze gevallen vrij is in de
keuze van de accountant.Artikel 9 (rapportering)Het derde en vierde lid van artikel 109 Waterschapswet regelen de rapportering
en de inhouddaarvan van de accountant aan het algemeen en dagelijks bestuur. Aanvullend
daaropkan het algemeen bestuur in zijn programma van eisen bij de aanbesteding of in
het controleprotocolaanvullende inhoudelijke eisen stellen, maar ook aanvullende rapporteringenvan de accountant verlangen. Artikel 9 regelt aanvullende zaken aangaande de
rapporteringop grond van de door de accountant uitgevoerde controles.Naast de uiteindelijke eindcontrole van de jaarrekening verricht de accountant
meestalmeerdere controles. Dit kunnen door het algemeen bestuur in het programma van
eisen vande aanbesteding en/of controleprotocol opgenomen tussentijdse controles
(interimcontroles)zijn. Het eerste lid van artikel 9 regelt, dat het dagelijks bestuur in elk
geval inkennis wordt gesteld indien de accountant afwijkingen constateert die bij het
niet tijdig herstellentot het niet afgeven van een goedkeurende verklaring bij de jaarrekening
zoudenleiden. Dit opdat het dagelijks bestuur (in overleg met het algemeen bestuur en
de accountant)mogelijk nog tijdig maatregelen tot herstel kan treffen.Het tweede lid van artikel 9 regelt dat het management een rapportage krijgt van
de door deaccountant uitgevoerde (deel)controles. In deze rapportage worden kleine
afwijkingen entekortkomingen die niet leiden tot het niet afgeven van een goedkeurende
verklaring en nietvan bestuurlijk belang zijn, aan het management meegedeeld. Het gaat hierbij om
bijvoorbeeldopmerkingen over (kleine) rubriceringfouten en (kleine) onvolkomenheden in de
administratieveorganisatie, die eenvoudig in onderling overleg met het management van hetwaterschap kunnen worden opgelost. Het management kan op grond van de
rapportageactie ondernemen voor herstel van de afwijkingen en onvolkomenheden.Net zoals in het eerste lid is ook in net derde lid een procedure van hoor en
wederhoor opgenomen.De constateringen in het verslag van bevindingen worden voorafgaand aan
verzendingvan de accountantsverklaring en het verslag van bevindingen aan het
algemeenbestuur door de accountant besproken met het dagelijks bestuur. Het geeft dit
orgaan demogelijkheid kanttekeningen te plaatsen bij de constateringen in het
(concept-)verslag vanbevindingen.Tot slot is in het laatste lid van dit artikel opgenomen dat de accountant de
accountantsverklaringen het verslag van bevindingen mondeling aan de ‘Adviescommissie voor
algemeneen bestuurlijke aangelegenheden, financiën en economische zaken en
waterkwaliteitsbeheer’toelicht.Artikel 10 (inwerkingtreding)Deze verordening treedt in de plaats van de vorige verordening die op grond van
artikel 109Waterschapswet (oud) was vastgesteld. De wetgever heeft bepaald dat het nieuwe
artikel 109bij alle waterschappen op het verslagjaar 2009 van toepassing is. De oude
verordening blijft dusnog van kracht op de jaarrekening van 2008, ondanks dat deze in 2009 wordt
opgesteld, gecontroleerden behandeld.Artikel 11 (citeertitel)In dit artikel wordt de naam gegeven waarmee in stukken naar deze verordening
kan wordenverwezen.VaststellingDe nieuwe verordening 109 is van toepassing op het begrotingsjaar 2009 en de
wetgever heeftdan ook bepaald dat de nieuwe verordening voordat de begroting van dat jaar
wordt vastgestelddoor het algemeen bestuur moet zijn vastgesteld (artikel X, eerste lid Wet
modernisering waterschapsbestel).Vaststelling van de verordening 109 en van de begroting 2009 kunnen in
dezelfdevergadering van het algemeen bestuur plaatsvinden, mits de verordening op een
eerder tijdstipwordt vastgesteld dan de begroting. De begroting 2009 moet voor 1 december 2008
zijntoegezonden aan gedeputeerde staten (artikel 101 Waterschapswet) en dus moet de
begrotingen de verordening ex artikel 109 voor die datum door het algemeen bestuur zijn
vastgesteld.Daarnaast geldt dat de verordening binnen twee weken na vaststelling door het
dagelijks bestuurnaar het college naar gedeputeerde staten wordt verzonden (artikel 109b
Waterschapswet).