Organisatie | Oud-Beijerland |
---|---|
Organisatietype | Gemeente |
Officiële naam regeling | Nota waardering en afschrijving vaste activa |
Citeertitel | Nota waardering en afschrijving vaste activa |
Vastgesteld door | gemeenteraad |
Onderwerp | financiën en economie |
Eigen onderwerp | nieuwe regeling |
Geen
Onbekend
Datum inwerkingtreding | Terugwerkende kracht tot en met | Datum uitwerkingtreding | Betreft | Datum ondertekening Bron bekendmaking | Kenmerk voorstel |
---|---|---|---|---|---|
04-09-2012 | 01-01-2021 | Onbekend | 04-09-2012 Het Kompas, 12-09-2012 | Onbekend |
In 2008 is de nota waardering en afschrijving vaste activa opgesteld. Afgesproken is om periodiek de vastgestelde beleidsnota’s te actualiseren. Zodoende zijn de beleidsbepalingen met betrekking tot de vaste activa geëvalueerd en beoordeeld. Geconstateerd is dat er geen bijzondere reden is om het beleid rondom de activa aan te passen. Wel heeft de commissie BBV een aantal uitspraken gedaan die in deze nota zijn verwerkt. Daarnaast zijn de gehanteerde afschrijvingstermijnen geëvalueerd en hebben in enkele situaties geleid tot een aanpassing. Een overzicht van de afschrijvingstermijnen is in opgenomen in de bijlage B.
Wij stellen u voor om in te stemmen met het in deze notitie neergelegde beleid. Op basis van de besluitvorming zal vervolgens rekening worden gehouden met de veranderingen in de jaarrekening alsmede de toekomstige begroting.
Samenvatting beleidsbepalingen
In de achterliggende hoofdstukken wordt uiteengezet wat onder vaste activa wordt verstaan alsmede hoe deze gewaardeerd en afgeschreven dienen te worden. Voor de volledigheid worden de opgenomen beleidsbepalingen opgesomd. Het beleid waarvoor aanpassing wordt voorgesteld is gearceerd.
Het formuleren van beleid omtrent vaste activa vloeit voort uit de verplichting op grond van Wet Begroten en Verantwoorden provincies en gemeenten (BBV). Deze verplichting bestaat vanzelfsprekend ook bij andere gemeenten. Deze nota is dan ook tot stand is gekomen met gebruikmaking van verordeningen van andere gemeenten.
In dit deel van deze nota zal ingegaan worden op de wettelijke kaders inzake waardering en activering van activa. Daarbij zullen wettelijke voorschriften als leidraad dienen alsmede de adviezen van de commissie BBV. Hierbij zal expliciet tot uitdrukking komen wat onder vaste activa wordt verstaan, welke soorten vaste activa er zijn en hoe deze gewaardeerd dienen te worden.
Bij het formuleren van beleidsdoelstellingen voor de waardering en afschrijving van activa is het uitgangspunt gehanteerd, dat voorzien wordt in:
het beperken van continuïteitsrisico’s van het voorzieningenniveau van de gemeente;
1.1 Wettelijk kader inzake activa en waardering: Besluit Begroting en Verantwoording ’04 (BBV ’04)
a)Hoofdstuk Waardering, activeren en afschrijven
Artikel 64 lid 2 van de BBV ’04 regelt de mogelijkheid om een wijziging door te voeren in de waarderingsgrondslagen (een zogenaamde stelselwijziging) van de activa en passiva. Overigens kan alleen een stelselwijziging doorgevoerd worden indien daarvoor gegronde redenen zijn. Voorkomen wordt hiermee dat wijziging op wijziging plaatsvindt en daardoor het inzicht in de financiële positie vertroebelt. Als een stelselwijziging wordt doorgevoerd dient de invloed hiervan op de financiële positie en op het saldo van baten en lasten in de toelichting uiteengezet worden. Bij een stelselwijziging worden bestaande ( rest) boekwaarden niet herrekend, maar over de langere, dan wel kortere, dan wel gelijkblijvende verwachte levensduur afgeschreven.
b) Voorschriften inzake soorten vaste activa
Vaste activa worden onderscheiden in immateriële, materiële en financiële vaste activa. Relevant zijn hier de artikelen 34 t/m 36. Immateriële vaste activa zijn kapitaaluitgaven waar geen bezittingen tegenover staan zoals bijvoorbeeld de kosten voor het opstellen van een baggerplan. In artikel 34 wordt aangegeven welke uitsplitsing in de toelichting op de balans moet worden gemaakt.
In art. 35 wordt als soorten materiële vaste activa onderscheiden, investeringen met een economisch nut en investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut.
De omschrijving economisch nut wordt in art 59 omschreven als activa die kunnen bijdragen aan het genereren van middelen en/of verhandelbaar zijn. Hierop is in uitzondering gebracht de kunstvoorwerpen met een cultuur-historische waarde.
Het vierde lid van art. 59 bepaalt dat investeringen zonder economisch nut toch geactiveerd kunnen worden als deze een maatschappelijk nut hebben, zoals wegen en pleinen.
Art. 36 geeft een omschrijving van de componenten waarin de financiële vaste activa worden onderscheiden. Deze indeling komt voort uit artikel 367, Boek 2, Burgerlijk Wetboek en is afgestemd op de Wet Fido. Onderscheid wordt gemaakt kapitaalverstrekkingen, leningen en bijdragen aan activa in eigendom van derden. In artikel 61 wordt aangegeven dat bijdragen aan activa in eigendom slechts kunnen worden geactiveerd, als de bijdrage gaat om een investering die bijdraagt aan de publieke taak; en dat de gemeente de derde partij kan verplichten daadwerkelijk te investeren en dat bij ingebreke blijving de gemeente de middelen kan terugvorderen of (mede)eigenaar worden van de investering.
c) Voorschriften inzake waardering
Het BBV ‘04 geeft ook voorschriften omtrent de waarderingsgrondslagen. Door de wetgever is aansluiting gezocht bij Titel 9, Boek 2, BW waarin voorschriften gegeven worden en invulling wordt gegeven aan de bedrijfseconomische beginselen:
Het voorzichtigheidsbeginsel houdt in dat bij de waardering van vaste activa voorzichtigheid in acht moet worden genomen. Het komt er op neer dat bij de waardering van vaste activa eerder een te lage waardering dan een te hoge waardering moet worden aangehouden; een te hoge waardering zou tot gevolg kunnen hebben dat de vermogenspositie te hoog wordt weergegeven zonder dat daar een reële waarde tegen over staat.
Het realisatiebeginsel houdt in dat op balansdatum slechts resultaten mogen worden opgenomen waarvan zeker is dat deze tot uitgaven c.q. ontvangsten zullen leiden. Deze zekerheid kan alleen blijken uit documenten waaruit verplichtingen blijken.
Het vergelijkingsbeginsel, ook wel ‘matching-principe’ geheten, houdt in dat het resultaat over een periode
( begrotingsjaar) tot stand komt door confrontatie van de kosten en de opbrengsten. Kosten gemaakt voor een opbrengst die pas in een volgende periode tot deze opbrengst leiden worden in een balanspost opgenomen, zodat een goede matching tussen de kosten en de opbrengsten plaatsvindt.
Relevante artikelen die tegemoet komen aan deze bedrijfseconomische principes zijn 63 t/m 65.
In artikel 63 wordt bepaald dat activa wordt gewaardeerd op basis van de verkrijging- of vervaardigingprijs. Onder de verkrijgingprijs wordt verstaan de inkoopprijs en de bijkomende kosten. Onder vervaardigingprijs wordt verstaan, alle aanschafkosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en overige kosten, welke rechtstreeks aan de vervaarding kunnen worden toegerekend.
Art. 64 geeft vervolgens de regels weer die gehanteerd moeten worden voor afschrijvingen op vaste activa. Voor het inzicht in de activa en de toekomstige benodigde investeringen is het belangrijk om consequent en onafhankelijk van het resultaat van het boekjaar af te schrijven. Het tweede lid van artikel 64 geeft aan dat de grondslagen van het bepalen van baten en lasten slechts om gegronde redenen mogen wijzigen ten opzichte van het vorige begrotingsjaar.
Het derde lid van artikel 64 bepaalt dat vaste activa met een beperkte gebruiksduur worden afgeschreven volgens een stelsel dat is afgestemd op de verwachte toekomstige levensduur. Dit betekent dat extra afschrijven uitsluitend is toegestaan als er sprake is van een duurzame waardevermindering of als het actief eerder buiten gebruik wordt gesteld. In geval van een veranderende bestemming van een activa, wordt de verkrijging- of vervaardigingprijs niet aangepast, doch wordt slechts de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de toelichting opgenomen.
De enige uitzondering waarbij resultaat afhankelijk afschrijven wel is toegestaan is voor activa in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut.
De afschrijvingsduur van immateriële vaste activa is bepaald op hetzij maximaal de looptijd van een lening waarop de immateriële vaste activa betrekking heeft, hetzij op maximaal vijf jaar.
In het tweede lid van artikel 65 wordt bepaald dat als de marktwaarde van voorraden en deelnemingen lager is dan de verkrijging- of vervaardigingprijs, de marktwaarde wordt aangehouden. Dit kan het geval zijn bij nieuwe inzichten in de economische levensduur of de aantasting van het vermogen van deelnemingen. Waardeverminderingen dienen op het actief zelf in mindering te worden gebracht.
1.2 Kader inzake activa en waardering op grond van uitspraken van de Commissie
Bij het opstellen van het besluit Begroten en Verantwoorden heeft de commissie BBV met de vraag en antwoordrubriek de nodige casuïstiek toegevoegd aan de regelgeving rondom het BBV. De commissie heeft rondom enkele onderwerpen notities gepubliceerd. De commissie heeft aan deze notities een aantal richtlijnen ontleend, die onder te verdelen zijn in stellige uitspraken en aanbevelingen. Van stellige uitspraken mag slechts worden afgeweken indien daarvoor goede gronden zijn. Bij het opstellen van deze notitie is rekening gehouden met deze stellige uitspraken en aanbevelingen.
1.3Algemene uitgangspunten afschrijvingsbeleid
Nu de wettelijke kaders benoemd zijn kunnen de algemene uitgangspunten van het afschrijvingsbeleid geformuleerd worden. Zo dient het financieel beleid en beheer te berusten op bedrijfseconomische beginselen. Dit komt onder andere tot uitdrukking in de hantering van het stelsel van baten en lasten. De belangrijkste algemeen aanvaarde bedrijfseconomische grondslagen voor waardering en afschrijving worden hierna toegelicht. Overigens is een aantal aspecten al hiervoor aan de orde gekomen in de toelichting op de wettelijke kaders. Uiteraard wordt daarbij volstaan met een verwijzing naar de eerder gegeven toelichting daar.
De belangrijkste uitgangspunten zijn:
Ad 1.) Afschrijvingen dienen gebaseerd te zijn op de verwachte nuttigheidsduur.
De afschrijvingen dienen overeenkomstig de periode dat het activum “nuttig” is voor de organisatie bepaald te worden. De afschrijvingslasten dienen zo veel mogelijk in overeenstemming te zijn met het nut c.q. prestatievermogen van het actief. Zodoende zijn diverse afschrijvingsmethoden mogelijk (een ander vindt u terug in § 2.6).
Ad 2.) Er dient sprake te zijn van een bestendige gedragslijn.
Afschrijvingen worden gebaseerd op de nuttigheidsduur en zoveel mogelijk in overeenstemming met het prestatievermogen. Een eenmaal gekozen methode van afschrijving en termijn kunnen derhalve niet zondermeer gewijzigd worden. Soortgelijke activa dienen derhalve op dezelfde wijze gewaardeerd en afgeschreven te worden. Afwijkingen van de zogeheten bestendige gedragslijn zijn wel mogelijk op grond van artikel 64 van de BBV’04.
Ad. 3.) Uitgegaan dient te worden van het voorzichtigheids-, realisatie en vergelijkingsbeginsel.
Deze aspecten zijn reeds toegelicht bij de behandeling van het toerekeningsbeginsel. Volstaan wordt hierbij met een verwijzing naar die behandeling.
Ad 4.) De afschrijving dient stelselmatig bepaald te worden.
Hiermee komt tot uitdrukking dat de afschrijving gerelateerd dient te zijn aan de (vermindering van de) prestaties van het activum.
Ad 5.) De informatievoorziening dient toereikend te zijn.
Bedoeld wordt hiermee dat de belangrijkste financiële risico’s en afwijkingen van de bedrijfseconomische uitgangspunten afdoende toegelicht dienen te worden. De oorzaken en financiële consequenties dienen afdoende toegelicht te worden in de toelichting op de begroting en de jaarrekening. Inzicht dient daarbij gegeven te worden in de aard en de omvang van eventuele toekomstige risico’s.
Geconcludeerd kan worden dat voor de activering van uitgaven voor vaste activa aan een aantal voorwaarden voldaan dient te zijn. Daarnaast zijn een aantal bedrijfseconomische aspecten van belang die bij activering en waardering gehanteerd dienen te worden. Dit neemt niet weg dat gemeenten de mogelijkheid hebben om eigen beleid te formuleren op dit gebied. Weliswaar dient dit dan expliciet tot uitdrukking te komen (bijvoorbeeld via een afzonderlijk besluit) maar de mogelijkheid hiertoe is aanwezig.
In het volgende hoofdstuk wordt ingegaan op de waardering van vaste activa en de afschrijving hiervan. Daarbij zal de beleidsruimte expliciet ingevuld worden.
Ter uitvoering van gemeentelijke taken doet de gemeente dagelijks vele uitgaven. Sommige uitgaven worden op de balans als bezit geactiveerd, sommige uitgaven worden in het begrotingsjaar als exploitatiekosten genomen. In het vorige hoofdstuk is ingegaan op de wettelijke kaders en randvoorwaarden op het gebied van waardering en activering.
In dit hoofdstuk zal worden ingegaan op vragen die van praktische aard zijn, zoals wanneer en hoe dienen uitgaven geactiveerd te worden. Hierbij zal tevens aandacht worden geschonken aan het huidige beleid op het gebied van waardering en afschrijving van activa.
2.1 Welke activa moeten worden gewaardeerd?
Op grond van het BBV wordt afzonderlijk als vaste activa opgenomen de immateriële, de materiële en de financiële activa. Waarbij de materiële activa wordt onderverdeeld in activa met een economisch nut en een maatschappelijk nut. Voordat wordt ingegaan op de afzonderlijk verplicht opgenomen soorten activa, gaan we eerst in op het onderscheid economisch en maatschappelijk nut.
Volgens artikel 59 worden investeringen geactiveerd als ze een economisch nut hebben. Dit wil zeggen dat de investering moet kunnen bijdragen aan het genereren van middelen of verhandelbaar zijn. Naast investeringen met een economisch nut, worden ook investeringen geactiveerd als ze een maatschappelijk nut hebben in openbare ruimte. Gedacht kan worden aan de aanleg van een weg of een brug. De voorschriften stellen voor om de investeringen met een maatschappelijk nut niet te activeren. Het zijn namelijk investeringen, waarvan het onderhoud essentiëler is dan de vervanging. Het gaat echter om enorme bedragen, die bij afschrijving ineens voor grote fluctuaties in de begroting zorgen. Om bovengenoemde reden wordt voorgesteld om ook deze investeringen te activeren.
De waardering van vaste activa dient een getrouw beeld te geven. Dat wil zeggen: de waardering dient in overeenstemming te zijn met de vermindering van het nut van het activum. De vermindering van het nut dient tot uitdrukking te komen in de hoogte van de boekwaarde. Er zijn echter ook uitgaven waarvan de nuttigheid zich uitstrekt over meerdere jaren maar waarvan de waarde zodanig gering is dat activering meer nadelen dan voordelen heeft. Gedacht kan hierbij worden aan een rekenmachine die meerdere jaren gebruikt kan worden maar qua aanschafwaarde zo gering is dat activering niet wenselijk is. Bij de bepaling van het omslagpunt wel of niet activeren speelt naast de hoogte van het meerjarig nut en het voorzichtigheidsbeginsel de mate waarin de afschrijvingskosten op de begroting drukken een belangrijke rol. De grens ligt zodoende voor elke gemeente anders. Gelet op onze begrotingsomvang wordt voorgesteld om investeringen boven de € 10.000 te activeren en een meerjarig nut hebben van minimaal 4 jaar. Uitgaven voor vaste activa beneden de € 10.000, komen zodoende rechtstreeks ten laste van de exploitatie.
In een aantal gevallen worden er jaarlijks soortgelijke terugkerende investeringen gedaan welke voldoen aan de hierboven opgesomde omschrijving. Na verloop van tijd is de som van de afzonderlijke waardeverminderingen gelijk aan de waarde van de aanschaf. Bedrijfseconomisch spreekt men in deze situatie over een zogenaamd ideaalcomplex. In deze situatie is het onzinnig om investeringen te activeren, als voor een zelfde bedrag de waardevermindering op de exploitatie drukt.
Uiteraard worden bij de beoordeling van deze activeringsgrens alle uitgaven, inclusief bijkomende kosten in beschouwing genomen, die op een bepaalde investering betrekking hebben. Voor de aanschaf van een grote hoeveelheid goederen die individueel minder dan € 10.000 omvatten, maar in totaliteit deze grens te boven gaan, geldt dat deze ook geactiveerd worden. Een goed voorbeeld hiervan is de aanschaf van computers wanneer deze in 1 keer aangeschaft worden kan de grens van € 10.000 overschreden worden. Wanneer deze uitgaven niet geactiveerd worden, zou dit betekenen dat de hele last in 1 jaar moet worden opgevangen, terwijl de gebruiksduur zich over meerdere jaren uitspreid. Activering en afschrijving komt in dit geval tegemoet aan het ‘matching-principe’. Wanneer dezelfde computers gedurende een aantal jaren in tranches worden aangeschaft vindt eveneens een gelijkmatige verdeling plaats van de kosten.
Niet in exploitatie genomen gronden (NIEGG)
Op basis van vastgestelde visiedocumenten worden strategische gronden aangekocht. Art. 63 van het BBV schrijft voor dat gronden worden geactiveerd tegen verkrijgingprijs. De commissie BBV stelt dat niet in exploitatie genomen gronden slechts tegen vervaardigingskosten, als voor deze gronden reëel en stellig het voornemen bestaat, dat deze in de nabije toekomst zal worden bebouwd.
Aanvullend wordt gesteld dat de boekwaarden van gronden van ‘niet in exploitatie genomen gronden’ nooit hoger mogen zijn dan de markwaarde. Voor de bepaling van de marktwaarde kan uitgegaan worden van de laagst denkbare verwachtingswaarde in de toekomstige bouwbestemming, verminderd met eventueel nog te maken kosten.
Onderhoudskosten kapitaalgoederen
De waarde van activa wordt in belangrijke mate bepaald door de mate waarin het actief wordt onderhouden. Onderhoudskosten worden gemaakt om een actief gedurende de levensduur op een bepaald kwaliteitsniveau te houden. De levensduur wordt hierdoor niet verlengd. De commissie BBV heeft de stellige uitspraak gedaan, dat de kosten van klein onderhoud voor een kapitaalgoed direct ten laste van de exploitatie dient te komen. De kosten van groot onderhoud van een kapitaalgoed kunnen ook ten laste worden gebracht van een daartoe gevormde voorziening als de voorziening gevoed wordt op basis van een beheerplan.
In geval de uitgave voor onderhoud een duidelijke kwaliteitsverbetering betekent, mag je in theorie de uitgave wel activeren. Omdat het kwaliteitsniveau is verhoogd, neemt namelijk de verkoopwaarde van het pand toe. Bij activering dient wel de resterende boekwaarde van het vervangen goed als desinvestering te worden verwerkt. Dit zal in de praktijk lastig zijn omdat veelal niet inzichtelijk is welk deel van de boekwaarde van het gehele actief betrekking heeft op het vervangen component.
Immateriële activa zijn uitgaven waar geen gemeentelijke bezittingen tegenover staan. Voorbeelden zijn goodwill of de bijdrage in een onderzoek(zie tevens hoofdstuk 1).
Op grond van het voorzichtigheidsbeginsel verdient het de voorkeur om deze uitgaven direct ten laste van de exploitatie te brengen. Immers het toekomstige gebruiksnut van immateriële vaste activa is onzeker waardoor aan een belangrijk criterium voor activering niet is voldaan. In artikel 60 wordt als voorwaarden bepaald, dat kosten alleen mogen worden geactiveerd als de plannen omtrent het actief waarvoor de kosten worden gemaakt redelijk omlijnd zijn, plannen uitvoerbaar zijn en de kosten redelijk zijn in te schatten. Geadviseerd wordt om immateriële activa alleen te activeren indien het toekomstige gebruiksnut voor de gemeente zeker is. Onder de geactiveerde immateriële vaste activa staan momenteel onder andere opgenomen bestemmingsplannen. Hierbij geldt dat de activering kan worden verdedigd op grond van het toekomstige gebruiksnut. Voor de bestemmingsplannen geldt dat deze als basis dienen voor het genereren van inkomsten uit de bouwactiviteiten.
Uitzonderingen hierop zijn, omvangrijke kosten in verband met het sluiten van geldleningen en disagio.
Overige immateriële activa zullen rechtstreeks ten laste van de exploitatie worden gebracht.
Kapitaaluitgaven waartegenover bezittingen staan worden in het algemeen aangeduid als materiële vaste activa. In aansluiting op wat bij activa in zijn algemeenheid is geschreven zullen uitgaven, indien ze van economisch of matschappelijk nut zijn, en deze (kapitaal)uitgaven zich over meerdere jaren uitstrekken, geactiveerd moeten worden en vervolgens over de gebruiksduur worden afgeschreven.
Als aanvullende voorwaarde voor activering van deze uitgaven wordt gesteld dat het gebruiksnut zeker moet zijn.
Binnen de gemeente Oud-Beijerland worden alleen materiële vaste activa geactiveerd die aan bovenstaande voorwaarden voldoen, zijnde; het gebruiksnut strekt zich over meerdere jaren uit en het gebruiksnut is zeker.
Per samenstellend deel kunnen verschillende onderdelen afzonderlijk van economische gebruiksduur verschillen. Dit laat zich het gemakkelijk illustreren aan de hand van het verkrijgen van een gebouw. Het gebouw is dan in overeenstemming met artikel 52 van de BBV op te delen in de componenten:
De kosten voor de te onderscheiden samenstellende delen, worden afzonderlijk verwerkt en afgeschreven, zodat de CV na 15 jaar kan worden vervangen. Wel is de levensduur van het component gemaximeerd door de levensduur van het betreffende actief. De Commissie BBV doet de aanbeveling om uit praktische overweging de opsplitsing in de activa-administratie te beperken tot investeringen met een economisch nut.
Schilderijen welke in eigendom van gemeenten zijn, voldoen in theorie aan alle vereisten. Ze zijn economisch verhandelbaar en hebben een meerjarig gebruiksnut. Activering van deze activa leidt tot het ophogen van de eigen vermogen positie, terwijl gemeenten niet meer kunnen uitgeven. Als de aankoop van kunstvoorwerpen niet bedoeld is voor een spoedige verkoop, schrijven de voorschriften voor dat kunstvoorwerpen niet geactiveerd mogen worden.
Onder financiële vaste activa worden de componenten die opgenomen zoals deze opgesomd zijn in art. 36 BBV’04. In de huidige situatie van Oud-Beijerland zijn effecten, leningen aan Sportverenigingen, overige langlopende leningen en deelnemingen geactiveerd.
Overigens wordt door de commissie BBV als criterium voor activering van effecten aangehouden dat deze “bestemd zijn om duurzaam aan te houden”. Een invulling aan dit begrip wordt niet gegeven maar in het algemeen wordt een termijn van meer dan 1 jaar aangehouden om te kunnen spreken van duurzaamheid.
2.2 Tegen welke waarde dienen de activa gewaardeerd te worden?
In tegenstelling tot de voorschriften uit Titel 9 van Boek 2, BW mogen vaste activa onder de nieuwe voorschriften alleen tegen verkrijging- of vervaardigingprijs worden gewaardeerd. Waardering op basis van actuele waarde is met uitzondering van voorraden en deelnemingen ingeval van een lagere marktwaarde dus uitgesloten ( zie hoofdstuk 1.1).
De commissie BBV adviseert om vaste activa tegen verkrijging- of vervaardigingprijs te waarderen. Het BBV schrijft tevens voor dat de stille reserves van niet bedrijfsgebonden activa in de toelichting op de balans vermeldt dienen te worden. Onder stille reserve wordt verstaan het verschil tussen de hogere werkelijke waarde en de lagere boekwaarde. Door het opnemen van de stille reserves in de toelichting op de balans wordt een beter inzicht in de financiële positie gegeven.
2.3 Op welke wijze dienen activa te worden gepresenteerd?
In de balans worden de activa gewaardeerd op basis van de verkrijging- of vervaardigingprijs. Tegenover deze verkrijging- of vervaardigingprijs kunnen bijdragen in de kosten van activa staan. Voor de presentatie van de activa in de balans wordt door het Besluit Begroten en Verantwoorden de bruto-methode verplicht voorgeschreven:
Bij deze methode worden de activa gewaardeerd tegen de bruto verkrijging- of vervaardigingprijs. Bijdragen in de kosten worden in een bestemmingsreserve verantwoord. Afschrijvingen worden berekend op basis van het bruto geïnvesteerde bedrag en de bijdragen in de kosten worden gedurende de nuttigheidsperiode ten gunste van de exploitatie gebracht. Hierbij is de “bijdrage-termijn” gelijk aan de afschrijvingstermijn.
Voordelen van de bruto-methode zijn:
Nadelen van de bruto-methode zijn:
Daarnaast is het binnen gemeenten niet ongebruikelijk om (grote) investeringen ten laste van reserves plaats te laten vinden. Om de werkelijke kosten van een product zichtbaar te maken is dit feitelijk een ongewenste situatie immers, uit investeringen die ten laste van reserves plaatsvinden vloeien geen afschrijvingslasten voort waardoor de lasten van het product waarop deze investering betrekking heeft lager worden weergegeven dan feitelijk het geval is. Op korte termijn is dit een aantrekkelijke situatie aangezien de exploitatielasten lager uitvallen. Dit onzuivere beeld van de lasten van een product kan ook problemen opleveren bij eventuele doorberekening aan derden of de afweging tot uitbesteding van taken. Op langere termijn betekent het daarnaast dat er nauwelijks of geen afschrijvingslasten vrijvallen om (vervanging-) investeringen mee te plegen. Hierdoor dient voor iedere investering afzonderlijk dekking gezocht te worden. Dit komt de flexibiliteit van de het financiële beleid niet ten goede. Voor eenmalige investeringen is dekking ten laste van een reserve wel mogelijk, mits het een investering betreft in een openbare ruimte met een maatschappelijk nut die een eenmalige karakter heeft. Bijkomend voordeel van deze methode is overigens dat het aantal bestemmingsreserves die gecreëerd worden voor specifieke investeringen kan worden verkleind. Immers bijdrage aan investeringen lopen voortaan via de bestemmingsreserve “bijdragen kosten vaste activa”.
2.4 Welke termijn van afschrijving moet worden gehanteerd?
Voordat ingegaan zal worden op de termijn die dient te worden gehanteerd voor afschrijvingen zal ingegaan worden op een aantal specifieke uitgangspunten zoals die voor afschrijvingen gelden:
Uitgangspunt dient in ieder geval te zijn dat de afschrijvingstermijn afgestemd wordt op de verwachte gebruiksduur van het actief.
Met uitzondering van de maximale afschrijvingstermijn voor immateriële activa zijn de te hanteren maximale afschrijvingstermijnen niet formeel vastgesteld. Derhalve is het noodzakelijk om de maximaal te hanteren afschrijvingstermijnen middels deze notitie vast te stellen. In de onderstaande tabel wordt een indicatie gegeven van de maximaal te hanteren termijnen. In bijlage B wordt een gedetailleerd overzicht gegeven van de maximaal te hanteren afschrijvingstermijnen.
Deze globale termijnen dienen, uit oogpunt van het voorzichtigheidsprincipe, als maximum gehanteerd te worden. Het advies van de commissie BBV luidt dat zo goed als mogelijk de feitelijke waardedaling van de investering moet worden weergegeven.
2.5 Moet rekening worden gehouden met een restwaarde?
Onder restwaarde wordt verstaan: de waarde van de investering na de gebruiksperiode c.q. nuttigheidsperiode. Het is gebruikelijk om, wanneer een investering na de gebruiksduur nog een waarde heeft, deze in de berekening van de hoogte van de afschrijving mee te nemen. Uit oogpunt van voorzichtigheid is het raadzaam om deze restwaarde niet te hoog in te schatten.
Volgens de commissie BBV dienen afschrijvingen zo goed mogelijk het waardeverloop weer te geven. Hierin speelt de restwaarde zodoende een rol. De restwaarde van een investering is overigens maximaal de verwachte verkoopwaarde. Daarnaast is het gebruikelijk bij het schatten van de restwaarde rekening te houden met eventuele verwijderingkosten.
Momenteel wordt geen rekening gehouden met eventuele restwaarden. Wanneer het voorzichtigheidsprincipe strikt wordt toegepast is dit ook niet ongebruikelijk. Immers een eventueel te realiseren restwaarde is zeer onzeker waardoor het uit oogpunt van voorzichtigheid beter is geen rekening te houden met een restwaarde. Mocht aan het einde van de nuttigheidsduur van een activum blijken dat het activum nog een waarde heeft dan kan de opbrengst hiervan toegevoegd worden aan het eigen vermogen i.c. de algemene reserve. De restwaarde in mindering brengen op de aanschafwaarde van de nieuwe investering is niet toegestaan. Het inzicht in de werkelijke kosten van een product is immers een motivering om voor de bruto-methode te kiezen.
Indien bij een nieuwe investering de restwaarde ten gunste wordt gebracht van de exploitatie verhoogd dit de afschrijvingslasten van het nieuwe activum. Het exploitatievoordeel geeft echter ruimte om eventueel investeringen met een eenmalige karakter te dekken.
2.6 Welke methode van afschrijven dient gehanteerd te worden?
Er zijn diverse methoden om af te schrijven, zoals:
Naast deze methoden zijn er meerdere afschrijvingsmethoden. Volstaan wordt hier met behandeling van de drie bovenstaande methoden aangezien andere methoden vaak een afgeleide vorm betreffen van de hiervoor genoemde afschrijvingsmethoden.
1. Lineaire afschrijvingBij deze methode is de oorspronkelijke verkrijging- c.q. aanschaffingprijs bepalend voor de hoogte van de afschrijving. Deze methode gaat uit van een percentage van de aanschaffingsprijs. Dit percentage is daarbij gebaseerd op de verwachte nuttigheidsduur. De afschrijvingen blijven gedurende de nuttigheidsduur gelijk. Toepassing van deze methode van afschrijven sluit het best aan bij activa die een gelijkmatige daling van de nuttigheid vertonen.
2. Annuïtaire afschrijvingBij deze methode blijft de som van de afschrijving en de rentelast jaarlijks gelijk. In de eerste jaren zal de rentelast vrij hoog zijn. Aangezien de som van de afschrijvingen en de rentelast gelijk blijft zal in de eerste jaren de afschrijving relatief laag zijn. De waarde van het actief blijft daardoor hoog. Deze methode van afschrijven sluit het beste aan bij activa die gedurende hun nuttigheidsduur een snellere daling van de waarde vertonen. Bijkomend voordeel van deze methode is dat de afschrijvingslasten gedurende de levensduur gelijk blijven. Hierdoor wordt uiteraard geen vrijval van afschrijvingslasten gerealiseerd.
3. Degressieve afschrijvingBij deze methode wordt de afschrijving bepaald op basis van de boekwaarde van het activum. Aangezien de afschrijving een percentage bedraagt van de boekwaarde en deze jaarlijks daalt, daalt de afschrijving eveneens. Bij toepassing van deze methode dalen de afschrijvingslasten relatief snel waardoor er veel afschrijvingslasten vrijvallen. Deze methode sluit het beste aan bij activa die in de eerste jaren een relatief snelle waardedaling vertonen en vervolgens minder snel in waarde dalen.
De methode van degressieve afschrijving wordt van de besproken methoden (lineair, annuïtiar en degressief) het minst toegepast. De lineaire afschrijving en de annuïtaire afschrijving daarentegen worden veelvuldig gebruikt.
In de gemeente Oud-Beijerland vindt afschrijving plaats op basis van de lineaire en de annuïtaire methode. Activum waarbij wordt afgeschreven volgens de annuïtaire methoden waren voornamelijk gekoppeld aan verfijningsuitkeringen van het Rijk of aan gebouwen. Wijziging van afschrijvingsmethoden van geactiveerde investeringen leidt tot ongewenste effecten in de huidige en meerjarenbegroting. Het waardeverloop van de activa levert geen zodanig beeld op dat andere afschrijvingsmethoden gehanteerd dienen te worden.
2.7 Mogen extra afschrijvingen plaatsvinden?
Naast de reguliere, jaarlijkse afschrijvingslast is de mogelijkheid aanwezig om bij investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut extra af te schrijven. Het antwoord op de hierboven geformuleerde vraag is dus ja. Echter onder voorbehoud van de wettelijke voorschriften die hiervoor gelden. Voor een beschrijving van dit wettelijk kader wordt verwezen naar § 1.1 van deze nota.
Ten aanzien van extra afschrijvingen kan een onderscheid worden gemaakt in:
Extra afschrijven afhankelijk van het resultaat behoort dus tot de mogelijkheden. Wanneer van deze mogelijkheid gebruik wordt gemaakt dient overigens te allen tijde een expliciet besluit te worden genomen. Indien een beslissing wordt genomen om resultaat afhankelijk af te schrijven mag dit niet ingegeven zijn door het feit dat daarmee “ het positieve rekeningsaldo” weggewerkt kan worden. Dit ligt overigens ook besloten in artikel 64 van het Besluit Begroten en Verantwoorden (zie hoofdstuk 1).
De commissie BBV is van mening dat afschrijving afhankelijk van het resultaat de weergave van de financiële positie vertroebelt. Door het plegen van afschrijvingen afhankelijk van het resultaat wordt de waardering van de vaste activa afhankelijk gemaakt van de uitgaven en inkomsten wat feitelijk ongewenst is.
Overigens dient voorzichtig omgegaan te worden met het plegen van extra afschrijvingen. Met name bij activa met een beperkte nuttigheidsduur kan het versneld afschrijven leiden tot dekkingsproblemen wanneer tot vervanging over gegaan moet worden.
Naast het plegen van extra afschrijvingen afhankelijk van het resultaat kunnen extra afschrijvingen als gevolg van nieuwe inzichten in de nuttigheidsduur van activa aanleiding zijn om tot extra afschrijvingen over te gaan. Feitelijk bestaat er bij gewijzigde inzichten geen keuzemogelijkheid. Op grond van onder andere het voorzichtigheidsprincipe mag de waardering niet te hoog zijn. Ook als achteraf de nuttigheidsduur korter blijkt te zijn en het activum eerder dan verwacht wordt vervangen, dient op basis van het toerekeningsbeginsel de restantwaarde extra afgeschreven te worden.
Aan dit voorstel zijn nu geen financiële consequenties verbonden. Indien een afzonderlijk besluit wordt genomen om extra af te schrijven dienen de daaruit voortvloeiende gevolgen in het desbetreffende besluit expliciet tot uitdrukking te komen.
In hoofdstuk 1.2 is als belangrijk uitgangspunt genoemd, dat de periode van afschrijving overeenkomstig de periode dient te zijn dat het activum nuttig is. Als een activum dan ook vroegtijdig wordt vervangen of niet langer aanwezig is, dient de periode van afschrijving overeenkomstig te worden bekort. Dit betekent dat voor het verkrijgen van een juist beeld van de vermogenspositie van de gemeente, de boekwaarde van het activum in een keer ten laste van de exploitatie wordt gebracht.
3.Overige aspecten ten aanzien van activering
In het voorgaande hoofdstuk zijn een groot aantal vraagstukken ten aanzien van de waardering en afschrijving van activa behandeld. Een aantal aspecten is hierbij niet aan de orde gekomen gezien het feit dat die onderwerpen niet in de volle omvang een relatie hebben met waardering en afschrijving. Deze onderwerpen komen in dit hoofdstuk aan de orde opdat alle onderwerpen die met waardering en afschrijving van activa te maken hebben behandeld zijn. Het betreft hier onderwerpen als: de afschrijvingslasten in het eerste jaar van een investering, urenverantwoording op investeringen, het aanvragen van voorbereidingskredieten en welke investeringen onder de grondexploitatie vallen en welke niet. Deze vraagstukken zullen in dit hoofdstuk aan de orde komen.
3.1 Afschrijvinglasten in het eerste jaar van investering
De Afschrijvinglasten in de begroting c.q. rekening worden berekend aan de hand van de boekwaarde per 1 januari. Strikt toepassing op nieuwe investeringen in een bepaald boekjaar, betekent dat de lasten van afschrijving nihil zijn voor deze investeringen. Immers de investeringen hebben nog geen boekwaarde per 1 januari. Investeringen vinden gedurende het gehele jaar plaats, dus ook in de maand december. Ook al kunnen de investeringen in de loop van het boekjaar al nuttig zijn, is het ter wille van de eenvoud gebruikelijk om de afschrijving te baseren op hele gebruiksjaren.
In Oud-Beijerland is het gebruikelijk om van deze nieuwe investeringen de afschrijvingslasten voor het eerste jaar te bepalen op nihil als ware de datum van aanschaf 31 december.
Het komt voor, dat geraamde investeringen om moverende redenen worden uitgesteld. Dan kan administratief de situatie ontstaan, dat op het verstrekte krediet al wordt afgeschreven, terwijl de eerste uitgave nog niet is gedaan. Voorgesteld wordt om de afschrijvingslasten van investeringen door te schuiven naar een volgend jaar, als er op 1 januari van het nieuwe boekjaar nog geen uitgave op het krediet heeft plaatsgevonden.
3.2 Urenverantwoording op investeringen
Bij investeringen en projecten dient een afweging te worden gemaakt of de activiteit wordt uitbesteed of intern wordt gedaan. Om een zuivere afweging te kunnen maken is het van belang om een juist inzicht te krijgen van alle kosten. De ambtelijke uren maken hier onderdeel van uit. Gezien het feit, dat personele lasten feitelijk jaargebonden zijn, is het van belang het realiteitsgehalte van het activeren van personele inzet van uren in ogenschouw te nemen. Zodoende ligt het voor de hand om alleen bij projectmatige investeringen in kapitaalswerken zoals investeringen in welzijnsvoorzieningen, herstratings- en rioleringswerkzaamheden, verkeersmaatregelen en de begraafplaats, ambtelijke uren toe te rekenen.
Een juiste kostprijsberekening vereenvoudigt de afweging tussen uitbesteden of zelf doen al heeft toepassing van het voorstel bij voornoemde investeringswerken hogere afschrijvingslasten tot gevolg.
3.3 Het aanvragen van voorbereidingskredieten
Voor met name grote investeringswerken (zoals genoemd in § 3.2) is het soms wenselijk voorbereidingskredieten beschikbaar te stellen. Bijvoorbeeld voor de realisering van (grootschalige) welzijnsvoorzieningen. Gedurende de termijn waarop geen definitief krediet beschikbaar is gesteld, is het onduidelijk of de investering uiteindelijk gerealiseerd gaat worden. Reeds gesteld is, dat de afschrijving in beginsel wordt toegerekend aan dezelfde periode als wanneer de baten worden verantwoord. Zolang de baten door de daadwerkelijke investering niet verantwoord worden, dient de afschrijving dan ook achterwege te blijven (matchingprincipe).
Het ter beschikking gestelde krediet wordt gefinancierd met eigen dan wel vreemd vermogen, waarover rente wordt berekend. Zodoende wordt gedurende de termijn waarop er nog geen definitief krediet is, er wel rente toegeschreven. Als het project uiteindelijk tot stand komt, wordt het voorbereidingskosten meegenomen in het definitieve krediet.
Indien een investering uiteindelijk geen doorgang vindt is het eveneens gebruikelijk de lasten uit het voorbereidingskrediet ineens af te schrijven (dit is te vergelijken met extra afschrijvingen als gevolg van gewijzigde inzichten).
3.4 Welke investeringen vallen onder de grondexploitatie?
Bij het treffen van grote voorzieningen verhaalt de gemeente de kosten van de voorzieningen door middel van opbrengsten uit gronduitgifte. Binnen de exploitatieopzetten wordt de openbare aanleg van alle gemeenschapsvoorzieningen gerealiseerd. Onderdeel van zo’n grondexploitatieopzet zijn aanleg van wegen, riolering, openbare verlichting, openbaar groen. Op het moment dat een exploitatieopzet wordt afgesloten, valt het onderhouden en vervangen van deze voorzieningen onder het reguliere beheer. Gezien het feit dat de aangelegde gemeenschapsvoorzieningen vaak op min of meer hetzelfde moment onderhouden/ vervangen dienen te worden, kan dit leiden tot pieken in de begroting.
Voor de meeste van de investeringen is eenvoudig aan te geven of deze onder de grondexploitatie vallen of niet. Er zijn echter ook investeringen die in een grijs gebied vallen. Hierbij moet worden gedacht aan de vervanging van openbaar groen dat niet aanslaat tijdens de eerste aanleg. Hiervan is het de vraag of deze in de exploitatie meegenomen dienen te worden of binnen de beheerplannen vallen.
Ten aanzien hiervan is het wenselijk een eenduidig beleid te formuleren. In onderstaande tabel wordt aangegeven welke uitgaven in een exploitatieopzet meegenomen dienen te worden of in beheerplannen.
-onderhoud van wegen onafhankelijk van eerste integrale herstratingsronde | ||
-eerste aanleg en onderhoud gedurende eerste jaar na oplevering |
Relevante wetteksten uit het Besluit Begroten en verantwoorden 2004 (BBV ‘04)
Onder vaste activa worden afzonderlijk opgenomen de immateriële, materiële en de financiële vaste activa.
In de balans worden immateriële vaste activa afzonderlijk opgenomen:
a kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen en het saldo agio en disagio;
b.kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief.
In de balans worden onder de financiële vaste activa afzonderlijk opgenomen:
Kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief kunnen worden geactiveerd indien:
Slechts om gegronde redenen mogen de afschrijvingen geschieden op andere grondslagen dan die welke in het voorafgaande begrotingsjaar zijn toegepast. De reden van de verandering wordt in de toelichting op de balans uiteengezet. Tevens wordt inzicht gegeven in haar betekenis voor de financiële positie en voor de baten en de lasten aan de hand van aangepaste cijfers voor het begrotingsjaar of voor het voorafgaande begrotingsjaar.
Bijlage B: Overzicht afschrijvingstermijnen (maximaal).
In onderstaande tabel wordt per onderwerp aangegeven welke maximale afschrijvingstermijnen gehanteerd dienen te worden.
N.B.: kapitaaluitgaven onder € 10.000,00 en met een levensduur korter dan 4 jaar worden niet geactiveerd.
Onderwerp afschrijvingstermijn (jaren)
In verband met de overdracht van het materieel van de brandweer per 31 december 2012 worden de afschrijvingstermijnen gelijkgesteld aan de gehanteerde afschrijvingstabel materieel Brandweer Zuid-Holland Zuid ( zie bijlage E).
Civieltechnische kunstwerken (Bruggen, viaducten, tunnels e.d.):
Geldleningen (kosten afsluiting/disagio) Gelijk aan looptijd geldlening met een max. 5
Gronden, behorende bij of liggende onder gebouwen zie gebouwen
Klokken, uurwerken, carillons 50
Riolering en afvalwatersystemen:
-openbare verlichting (lichtmasten en armaturen), gemiddeld 30
Straten, pleinen en wegen: (afhankelijk van intensiteit)
(groot onderhoud asfaltrijbanen 10)
Bijlage D Beknopte samenvatting van afschrijvingsregels
§ 1. 2 Belangrijkste uitgangspunten zijn:
§ 2. Waardering en afschrijving van vaste activa
§ 2.1 Welke activa moeten worden geactiveerd
Alleen investeringen met een economisch nut en investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut, welke een nieuw, waardevermeerderend of levensduur verlengend meerjarig economisch nut hebben van boven de € 10.000,- en een levensduur van ten minste 4 jaar worden geactiveerd. Hierop worden uitgezonderd investeringen met een zgn. ideealcomplex. Kosten van onderhoud mogen niet worden geactiveerd.
Niet in exploitatie genomen gronden
Niet in exploitatie genomen gronden slechts tegen vervaardigingskosten, als voor deze gronden reëel en stellig het voornemen bestaat, dat deze in de nabije toekomst zal worden bebouwd.
Alleen kosten voor immateriële activa worden geactiveerd als het toekomstig gebruiksnut voor de gemeente zeker is.
Daarnaast worden alleen kosten geactiveerd, welke in verband met het sluiten van geldleningen en disagio en kosten van onderzoek en ontwikkeling een bedrag van € 10.000 te boven gaan.
Uitgaven van deze soort worden enkel geactiveerd, indien het gebruiksnut zich over meerdere jaren uitstrekt en dit gebruiksnut zeker is
Opsplitsing van activa in verschillende onderdelen met een per onderdeel geldende gebruiksduur ( de zogenaamde componentenbenadering) is alleen mogelijk bij investeringen met een economisch nut die in de bijlage C zijn opgesomd.
Kunstvoorwerpen met een cultuurhistorische waarde, welke niet bedoeld zijn voor de verkoop, worden niet geactiveerd.
Financiële vaste activa en effecten worden alleen geactiveerd indien deze voor meer dan 1 jaar zullen worden aangehouden.
§ 2.2 Tegen welke waarde dienen de activa gewaardeerd te worden?
Activa worden gewaardeerd tegen verkrijgings- of vervaardigingsprijs en in de toelichting op de balans wordt de omvang van de stille reserves vermeld.
§ 2.3 Op welke wijze dienen activa te worden gepresenteerd?
Activa worden volgens de bruto methode gewaardeerd en voor eventuele bijdragen in de afschrijving wordt een bestemmingsreserve gecreëerd, waarin bijdragen worden gestort en waaruit jaarlijks een gedeelte vrij valt overeenkomstig de gebruiksduur c.q. nuttigheidsduur van het activum.
Daarnaast kunnen uitsluitend investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut die een eenmalig karakter hebben in aanmerking komen voor dekking middels een onttrekking aan een reserve.
§ 2.4 Welke termijn van afschrijving moet worden gehanteerd?
Geldende specifieke uitgangspunten:
Voor nieuwe investeringen worden de in bijlage B van deze nota genoemde maximale afschrijvingstermijnen gehanteerd.
§ 2.5 Moet rekening worden gehouden met een restwaarde?
Er wordt geen rekening gehouden met een restwaarde. Eventuele boekwinsten worden als incidentele opbrengsten ten gunste van de exploitatie gebracht en niet verrekend met de aankoopprijs.
§ 2.6 Welke methode van afschrijving dient gehanteerd te worden?
Met uitzondering van bestaande activa waarbij nu nog annuïtair wordt afgeschreven, wordt activa afgeschreven op basis van de lineaire methode.
§ 2.7 Mogen extra afschrijvingen plaatsvinden?
Al is het volgens de voorschriften toegestaan om bij investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut extra af te schrijven, worden er in geen extra afschrijvingen gepleegd die verband houden met het resultaat. Er kan alleen extra worden afgeschreven indien er nieuwe inzichten bestaan in de nuttigheidsduur van het activum.
Bij het vroegtijdig vervangen of buiten gebruik stellen van een activum wordt de restantwaarde in één keer volledig afgeschreven.
§ 3. Overige aspecten ten aanzien van activering
§ 3.1 Afschrijvingslasten in het eerste jaar van investering
In het eerste jaar van de investering wordt de afschrijving bepaald op nihil als ware de aanschaf 31 december. Na het 1e jaar wordt er pas aangevangen met afschrijven, nadat er een uitgave op het betreffende krediet heeft plaatsgevonden.
§ 3.2 Urenverantwoording op investeringen
Alleen bij projectmatige investeringen in kapitaalswerken zijnde bijv. de eenmalige bouw van de brandweerkazerne, de realisatie van een schoolgebouw worden ambtelijke uren aan de investering toegerekend.
§ 3.3 Het aanvragen van een voorbereidingskrediet
Op voor grote investeringswerken beschikbaar gestelde voorbereidingskredieten, wordt gedurende de termijn waarop er geen definitief krediet gevoteerd is, niet afgeschreven maar wel rente bijgeschreven.
Indien de beoogde investering geen doorgang vindt, wordt het voorbereidingskrediet in één keer afgeschreven.